Материал: Колесниченко Т.В

и штрафов.

Результаты исследования зарубежного опыта позволяют сделать вывод о том, что эффективность применения административного порядка может быть обеспечена при условии взаимодействия налогового органа и налогоплательщика при рассмотрении налоговых споров, а также при активном применении в урегулировании их взаимоотношений частноправовых методов. Как справедливо отмечает судья Финансового суда ФРГ в отставке, профессор Д. Бирк: "В настоящее время нельзя говорить о том, что государство (в лице налогового органа) вынесло решение и налогоплательщик принимает его. Произошло переосмысление: дело следует обсудить с налогоплательщиком, и, по возможности, без привлечения суда должно быть найдено приемлемое решение" <1>. Именно подобное изменение правовой культуры позволит разрешать конфликт на досудебных стадиях его развития. Активному взаимодействию субъектов спора способствуют положения о возможности применения соответствующих примирительных процедур. Учитывая обстоятельства того, что, с одной стороны, государство всегда имеет фискальный интерес (пополнение бюджета), а с другой стороны, намерения налогоплательщика направлены на получение экономической выгоды и оптимизацию налогообложения, средства мирного урегулирования спора являются необходимыми и более эффективными. Оперативное разрешение спора через достижение компромисса между налоговым органом и налогоплательщиком приводит к быстрому и эффективному поступлению денежных средств в бюджет государства. Долгие споры влекут значительные временные и финансовые затраты обеих сторон. В результате разрешение спора может привести к состоянию банкротства налогоплательщика и, как следствие к отсутствию возможности пополнения бюджета.

--------------------------------

<1> Интервью "Справедливая система налогообложения является важной составной частью правовой культуры общества..." // Налоговые споры: опыт России и других стран: По материалам II Междунар. науч.-практ. конф. 21 - 22 ноября 2008 г. М.: Статут, 2009. С. 313.

Глава II. ПРАКТИКА ПРИМЕНЕНИЯ ПОРЯДКОВ УРЕГУЛИРОВАНИЯ СПОРОВ, СВЯЗАННЫХ С ПРОВЕДЕНИЕМ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

ИОФОРМЛЕНИЕМ ИХ РЕЗУЛЬТАТОВ

2.1.Досудебный порядок урегулирования налоговых споров

Решение налогового органа часто отменяется именно в связи с нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, сбора доказательственной базы и т.п., что требует комплексного рассмотрения проблемных вопросов, начиная с исследования правового регулирования, а также практики применения порядка проведения мероприятий налогового контроля, оформления их результатов, рассмотрения материалов налоговой проверки.

За время существования части первой Налогового кодекса Российской Федерации (с 1998 г. по настоящее время) процедура рассмотрения материалов налоговой проверки и процедура обжалования решения налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения таких материалов, неоднократно менялись. При этом изначально заданная последовательность действий, осуществляемых налоговым органом и налогоплательщиком, в целом остается неизменной и состоит из следующего. Налоговый орган по результатам налоговой проверки составляет акт, в котором отражает выявленные правонарушения (при камеральной - если выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, при выездной - в любом случае). Акт вручается налогоплательщику. Налогоплательщик вправе представить свои возражения на указанный акт. Затем происходит рассмотрение материалов налоговой проверки (включая акт налоговой проверки, возражения налогоплательщика на него, иные документы, положенные в основу акта налоговой проверки), по результатам которого налоговый орган принимает решение: о привлечении либо об отказе в привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. Кроме того, Налоговый кодекс РФ предусматривает также возможность принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (в настоящее время четко определен срок таких мероприятий - не более одного месяца). Приведенные выше набор и последовательность действий являются на первый взгляд достаточно ясными и определенными. Однако при их реализации на практике возникают проблемы, выявляются пробелы, связанные с отсутствием регламентации в Налоговом кодексе РФ сроков и порядка проведения каждого из мероприятий, а также с необходимостью осуществления каждого из указанных действий либо возможностью пропуска какого-либо из них.

В связи с этим в главу 14 НК РФ "Налоговый контроль" неоднократно вносились изменения (в частности, Федеральными законами от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ <1>, от 7 июля 2003 г. N 104-ФЗ <2>, от 23 декабря 2003 г. N 185-ФЗ <3>, от 29 июня 2004 г. N 58-ФЗ <4>, от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ <5>). Часто подобные изменения носили концептуальный характер. Так, изначально к числу субъектов, имеющих право проводить налоговые проверки, помимо налоговых органов, относились таможенные

органы, органы государственных внебюджетных фондов. Статья 100 НК РФ неоднократно подвергалась изменениям, касающимся уточнения сроков при осуществлении действий, направленных на оформление результатов налоговой проверки. Ранее не был регламентирован даже срок составления акта налоговой проверки. Норма о том, что по результатам проведения камеральной налоговой проверки акт составляется только в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки, была введена только Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ <6>.

--------------------------------

<1> Федеральный закон от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" // СЗ РФ. 1999. N 28. Ст. 3487.

<2> Федеральный закон от 7 июля 2003 г. N 104-ФЗ "О признании утратившими силу положений законодательных актов Российской Федерации в части налогового контроля за расходами физических лиц" // СЗ РФ. 2003. N 28. Ст. 2873.

<3> Федеральный закон от 23 декабря 2003 г. N 185-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации в части совершенствования процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" // СЗ РФ. 2003. N 52 (ч. I). Ст. 5037.

<4> Федеральный закон от 29 июня 2004 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию государственного управления"// СЗ РФ. 2004. N 27. Ст. 2711.

<5> Федеральный закон от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" // СЗ РФ. 2006. N 31 (ч. 1). Ст. 3436.

<6> Значительные изменения в части порядка проведения налоговых проверок, оформления их результатов, обжалования решения налогового органа были внесены именно Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ.

Перечень реквизитов акта налоговой проверки теперь установлен прямо в Налоговом кодексе (п. 3 ст. 100 НК РФ) и является обязательным. Изменилась процедура вручения акта налогоплательщику. Ранее акт налоговой проверки мог быть как вручен под расписку, так и направлен по почте заказным письмом. Теперь акт может быть направлен по почте заказным письмом только в том случае, если проверяемое лицо уклоняется от его получения. Факт уклонения отражается в самом акте, и он направляется по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица (п. 5 ст. 100 НК РФ).

В данном случае показательно дело N А48-2263/08-18, по результатам рассмотрения которого судом были удовлетворены требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа ввиду отсутствия принятия налоговым органом надлежащих мер по вручению предпринимателю акта налоговой проверки. Позиция суда сводилась к тому, что непринятие налоговым органом надлежащих мер по вручению предпринимателю акта налоговой проверки, послужившего основанием к принятию оспариваемого решения, привело к лишению налогоплательщика возможности ознакомиться с ним и представить свои возражения, что с учетом п. 14 ст. 101 НК РФ является основанием для признания недействительным решения налогового органа <1>.

--------------------------------

<1> См.: Постановление от 25 февраля 2009 г. Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда и Постановление ФАС ЦО от 26 июня 2009 г. по делу N А48-2263/08-18; Определение ВАС РФ от 29 октября 2009 г. N ВАС-13489/09 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

Срок подачи возражений по акту увеличен с двух недель до 15 рабочих дней (п. 6 ст. 100 НК РФ, ст. 6.1 НК РФ). Этот срок связан со сроком на принятие решения по результатам рассмотрения материалов проверки. Пунктом 1 ст. 101 НК РФ установлен 10-дневный срок на принятие решения по результатам налоговой проверки, исчисляемый со дня истечения срока на представление возражений на акт проверки. Непредставление письменных возражений налогоплательщиком не лишает его права давать свои пояснения уже на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 4 ст. 101 НК РФ).

Все данные правила применяются к оформлению результатов как выездной, так и камеральной проверки. Налоговые проверки, начавшиеся до 1 января 2007 г., проводились в ранее действовавшем порядке, результаты таких проверок также должны были оформляться по старым правилам <1>.

--------------------------------

<1> См.: пункт 14 ст. 7 Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ.

Не менее важным является обеспечение права налогоплательщика знакомиться с материалами налоговой проверки. В решении от 9 апреля 2009 г. N ВАС-2199/09 ВАС РФ указал, что НК РФ не содержит норм, обязывающих налоговые органы представлять налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки <1>. Указанное положение было воспринято арбитражными судами <2>. С другой стороны, имелась и судебная практика, в которой отражалась и обратная позиция суда, обязывающая не только знакомить предприятия с результатами проверки, но и обсуждать с налогоплательщиком все материалы <3>. В связи с наличием подобных различных решений данного вопроса Федеральным законом от 27 июля 2010 г. N 229-ФЗ <4> был дополнен абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ нормой о предоставлении лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, права знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля. Кроме того, ст. 100 НК РФ дополнена п. 3.1 следующего содержания: "К акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок".

--------------------------------

<1> См.: решение ВАС РФ от 9 апреля 2009 г. N ВАС-2199/09 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<2> См., напр.: Постановление ФАС СЗО от 24 февраля 2010 г. по делу N А05-10066/2009; Постановление ФАС ЗСО от 18 марта 2010 г. по делу N А03-10603/2009; Постановление ФАС ПО от 21 мая 2008 г. по делу N А55-13067/07; Постановление ФАС УО от 28 июня 2010 г. N Ф09-4713/10-С3 по делу N А71-4527/2009-А18; Постановление ФАС ВВО от 24 декабря 2007 г. по делу N А29-2582/2007; Постановление ФАС МО от 19 апреля 2010 г. N КА-А40/2116-10 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<3> См.: Постановление ФАС СКО от 8 февраля 2010 г. N А32-27794/2009-4/470; Определение ВАС РФ от 4 октября 2010 г. N ВАС-10356/10 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<4> Федеральный закон от 27 июля 2010 г. N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" // СЗ РФ. 2010. N 31. Ст. 4198.

Указанные изменения вступили в законную силу с 2 сентября 2010 г. При этом п. 11 ст. 10 Федерального закона от 27 июля 2010 г. N 229-ФЗ установлено, что "...налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля (в том числе связанные с налоговыми проверками), не завершенные до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. Оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона". Данное положение было воспринято налоговым органом как основание для отказа налогоплательщику в представлении приложений к акту налоговой проверки и ознакомлении налогоплательщика с материалами проверки, которая была начата до вступления в силу указанного Федерального закона <1>. Между тем подобная ссылка налогового органа является необоснованной, поскольку в силу п. 3 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие дополнительные гарантии для защиты прав налогоплательщика, имеют обратную силу. Таким образом, вне зависимости от того, когда проводилась налоговая проверка, гарантии, предоставленные налогоплательщику путем прямого закрепления их в НК РФ, должны реализовываться.

--------------------------------

<1> См.: письмо ИФНС России по г. Красногорску Московской области от 14 октября 2010 г. N 11-19/1436@ // Архив ИФНС России по г. Красногорску Московской области.

Статья 101 НК РФ определяет порядок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения по его результатам. Практика применения указанной нормы свидетельствует о том, что часто при рассмотрении споров в суде выявляется уязвимость позиции налоговых органов и явная незаконность их действий.

Так, несмотря на императивную норму п. 1 ст. 101 НК РФ, устанавливающую, что решение выносится руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, рассматривавшим

материалы налоговой проверки, налоговые органы незаконно практикуют осуществление таких действий разными лицами. Между тем из системного толкования нормы ст. 101 НК РФ следует, что решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть принято должностным лицом, которое участвовало в рассмотрении материалов проверки. На практике не редки ситуации, когда в рассмотрении материалов налоговой проверки начальник налоговой инспекции (его заместитель) участия не принимал, однако затем решение подписано именно им, что является незаконным <1>. В Постановлении Президиума ВАС РФ было обращено внимание судов на необходимость соблюдения указанных норм права <2>.

--------------------------------

<1> См., напр. Постановление ФАС ВСО от 8 сентября 2009 г. N А33-13636/08; Постановление ФАС ВСО от 7 мая 2009 г. N А69-2200/08-12-Ф02-1914/09; Постановление ФАС СКО от 13 июля 2010 г. по делу N А32-13742/2009-45/252 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<2> См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 29 сентября 2010 г. N 4903/10 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

В пункте 2 ст. 101 НК РФ прямо устанавливается, что налогоплательщика обязаны известить о рассмотрении материалов проверки вне зависимости от того, представил он письменные возражения по акту или нет. Четко регламентируется процедура рассмотрения материалов налоговой проверки, включая обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа разъяснить права и обязанности лицам, участвующим в рассмотрении материалов налоговой проверки. Однако имеются проблемы, связанные с реализацией указанных норм права. Так, можно заметить наличие значительного объема судебной практики, свидетельствующей о несоблюдении налоговым органом нормы об обязательном уведомлении налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки <1>. Суды обращают внимание на то, что вручение уведомления налогоплательщику в день рассмотрения материалов налоговой проверки является ненадлежащим и лишает налогоплательщика возможности в полной мере реализовать предоставленные ему права и использовать предусмотренные законом меры по защите своих прав и законных интересов <2>. Кроме того, судебная практика выработала ряд критериев ненадлежащего уведомления. Ненадлежащим извещением признаются случаи направления налоговым органом телефонограммы <3>, отражения факта отправки только в реестре почтовых отправлений, который ведется самим налоговым органом <4>. Налогоплательщик также является неизвещенным, если налоговый орган не направил уведомления по всем известным ему адресам налогоплательщика <5>. Наличие подписи налогоплательщика на экземпляре решения не свидетельствует о его уведомлении о дате и месте рассмотрения материалов проверки <6>.

--------------------------------

<1> См.: Постановление ФАС МО от 27 мая 2009 г. N КА-А41/4217-09; Постановление ФАС МО от 14 июля 2010 г. N КА-А40/7257-10; Постановление ФАС ВСО от 11 марта 2009 г. N А33-3185/08-Ф02-867/09; Постановление ФАС ЗСО от 24 сентября 2008 г. N Ф04-5904/2008(12480-А03-25); Постановление ФАС ЦО от 18 декабря 2008 г. по делу N А48-1913/08-15; Определение ВАС РФ от 7 апреля 2009 г. N ВАС-3764/09; Определение ВАС РФ от 25 ноября 2009 г. N ВАС-15442/09; Постановление ФАС ПО от 4 февраля 2011 г. по делу N А57-7405/2010; Определение ВАС РФ от 15 марта 2011 г. N ВАС-2428/11 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<2> См.: Постановление ФАС ВСО от 31 октября 2008 г. N А78-1455/08-С3-21/57-Ф02-5339/08 по делу N А78-1455/08-С3-21/57; Постановление ФАС ПО от 27 апреля 2009 г. по делу N А65-13129/2008; Постановление ФАС СКО от 22 апреля 2009 г. по делу N А15-1839/2008; Постановление ФАС СКО от 26 марта 2010 г. по делу N А53-9772/2008-С5-44 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<3> См.: Постановление ФАС ПО от 23 июля 2009 г. по делу N А65-11151/2008; Постановление ФАС ПО от 31 марта 2009 г. по делу N А65-12764/2008; Постановление ФАС УО от 8 сентября 2008 г. N Ф09-6369/08-С2 по делу N А76-26582/07 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<4> См.: Постановление ФАС УО от 5 февраля 2009 г. N Ф09-142/09-С3 по делу N А07-5407/08; Постановление ФАС УО от 3 октября 2008 г. N Ф09-6911/08-С2 по делу N А76-23762/07; Постановление ФАС СКО от 20 мая 2011 г. N А53-12916/2010 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<5> См.: Постановление ФАС МО от 10 февраля 2009 г. N КА-А40/12874-08 по делу N А40-29129/08-4-91; Постановление ФАС УО от 16 марта 2010 г. N Ф09-1500/10-С3 по делу N А07-14702/2009 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<6> См.: Постановление ФАС СКО от 3 февраля 2009 г. по делу N А32-20845/2007-3/394; Постановление ФАС УО от 13 октября 2008 г. N Ф09-7252/08-С3 по делу N А07-15173/07 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

Вопрос об извещении возникает и в ситуации, когда налоговый орган проводит дополнительные мероприятия налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ). Следует заметить, что до принятия Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ процедура проведения дополнительных мероприятий не

регулировалась, в Налоговом кодексе РФ лишь указывалось на возможность их проведения (пп. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ). В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля могут проводиться: истребование документов у проверяемого лица (ст. 93 НК РФ); истребование документов о проверяемом лице у других лиц (встречные проверки) (ст. 93.1 НК РФ); допрос свидетеля (ст. 90 НК РФ); проведение экспертизы (ст. 95 НК РФ) и др. Максимальный срок проведения таких мероприятий составляет один месяц. В решении об их проведении налоговый орган должен указать обстоятельства, наличие которых привело к необходимости проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, а также конкретный срок и форму их проведения.

В связи с реализацией налоговым органом указанной нормы на практике возникает вопрос о том, необходимо ли после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля возобновлять процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки с обязательным извещением налогоплательщика. Учитывая нормы п. 2, 4, 6, 14 ст. 101 НК РФ, лишение лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, права участвовать при исследовании дополнительных доказательств, в частности полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что согласно п. 14 ст. 101 НК РФ относится к числу оснований для отмены решения налогового органа. Как указано в Постановлении ФАС УО от 1 октября 2008 г. N Ф09-6952/08-С3 <1>, результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки. Поскольку налогоплательщик вправе присутствовать при рассмотрении материалов проверки, то лишение лица, в отношении которого проводилась проверка, права участвовать при исследовании дополнительных доказательств, в частности полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, противоречит закону.

--------------------------------

<1> См.: Постановление ФАС УО от 1 октября 2008 г. N Ф09-6952/08-С3 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

Наличие обозначенной проблемы было отмечено и Высшим Арбитражным Судом РФ, указавшим, что "...анализ судебно-арбитражной практики показывает отсутствие единообразия в толковании судами положений статьи 101 Кодекса в случае, когда налоговым органом принимается решение на основании материалов, полученных в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля" <1>. После рассмотрения дела Президиум ВАС РФ указал, что неизвещение налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля является необеспечением лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов, что является основанием для признания решения налогового органа незаконным <2>.

--------------------------------

<1> См.: Определение ВАС РФ от 6 апреля 2009 г. N ВАС-391/09 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

<2> См.: Постановление ФАС СЗО от 6 октября 2008 г. по делу N А56-53359/2007; Постановление Президиума ВАС РФ от 16 июня 2009 г. N ВАС-391/09 // Официально опубликовано не было. См. СПС.

Таким образом, если налоговый орган после рассмотрения материалов налоговой проверки проводит дополнительные мероприятия налогового контроля и решение выносится в том числе на основании их результатов, налогоплательщику должно быть обеспечено право на участие в рассмотрении материалов проверки и на предоставление возражений по ним. Несоблюдение указанного правила приведет к отмене решения, вынесенного налоговым органом по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки <1>. Подобная позиция отмечалась и в разъяснениях, представляемых Министерством финансов РФ <2>. Разрешением ситуации стало также внесение изменений в п. 1 и 2 ст. 101 НК РФ. Новая редакция указанных норм установила обязанность налогового органа извещать налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и знакомить налогоплательщика с такими результатами <3>.

--------------------------------

<1> См., напр.: Постановление ФАС СКО от 7 июля 2008 г. N Ф08-3782/2008; Постановление ФАС ПО от 14 августа 2008 г. по делу N А65-991/2008; Постановление ФАС ЦО от 8 сентября 2008 г. по делу N А48-3944/07-2; Постановление ФАС ВСО от 30 сентября 2008 г. N А78-604/08-Ф02-4724/08; Постановление ФАС СЗО от 9 октября 2008 г. по делу N А13-10302/2007; Постановление ФАС ВСО от 14 ноября 2008 г. N А19-6989/08-43-Ф02-5591/08; Определение ВАС РФ от 19 января 2009 г. N ВАС-17322/08; Постановление ФАС УО от 29 января 2009 г. N Ф09-10688/08-С2; Определение ВАС РФ от 18 февраля 2009 г. N ВАС-1558/09; Определение ВАС РФ от 7 апреля 2009 г. N ВАС-17365/08; Постановление Президиума ВАС РФ от 16 июня 2009 г. N 391/09 по делу N А56-53359/2007;