21
Фактическая себестоимость – это издержки СМО на производство СМР. В подрядных организациях фактическая себестоимость определяется по отдельным объектам и организации в целом по данным бухгалтерского учета и включает все затраты на производство, в том числе и непроизводственные (потери материалов при хранении, от брака ит. д.).
В соответствии с Типовыми методическими рекомендациями все затраты, образующие себестоимость СМР, группируются двумя способами:
−по статьям калькуляции (калькуляционная группировка);
−в соответствии с их экономическим содержанием – по первичным элементам затрат (материалы; оплата труда; амортизация и пр.).
Калькуляционная группировка включает все затраты, связанные с
производством СМР, и показывает, на какие цели расходуются средства, образующие себестоимость.
Статьи калькуляции себестоимости строительной продукции включают в себя:
1.Стоимость использованных в производстве материалов, строительных конструкций, деталей, топлива, энергии, пара, воды и других материальных ресурсов.
2.Расходы на оплату труда рабочих.
3.Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов.
4.Накладные расходы.
Состав затрат по каждой статье приведен в Типовых методических рекомендациях.
1.5. Проверка договоров подряда на выполнение строительно-монтажных работ, учетной политики и достоверности объема реализации
При проверке устанавливается соответствие договоров требованиям законодательства и отраслевым особенностям заключения и исполнения подрядных договоров.
Законодательная база по данному вопросу содержится в гл. 27 «Понятие и условия договора»; гл. 37 «Подряд» (§ 3 «Строительный подряд»; § 4 «Подряд на выполнение проектных и изыскательских работ») ГК РФ.
Отраслевые особенности составления договоров подряда содержатся в Руководстве по составлению договоров подряда на строительство в Российской Федерации (письмо Министерства архитекту-
22
ры, строительства и жилищно-коммунального хозяйства Российской Федерации от 10 июня 1992 г. № БФ-558/15 согласовано с Минэкономики и Минфином России).
В соответствии с указанными документами договоры должны содержать сведения:
–о месте заключения договора (ст. 444 ГК РФ), наименовании и местонахождении объекта строительства, либо выполнении строительных работ (ст. 740 ГК РФ);
–о моменте заключения договора и окончании срока действия договора (ст. 425 ГК РФ), а также о сроках выполнения работы (ст. 708 ГК РФ);
–о цене работы по договору (ст.ст. 424 и 709 ГК РФ), а также о
наличии технической документации и сметы на строительство (ст. 743 ГК РФ);
–о предмете договора и других существенных условиях договора (ст. 432 ГК РФ);
–об условиях изменения и расторжения договора (ст. 453 ГК РФ);
–об условиях обеспечения строительства материальными ресурсами (ст.ст. 704, 713, 745 ГК РФ).
При различных способах обеспечения строительства материальными ресурсами, например поставка материалов подрядчиком или заказчиком, а также с использованием давальческих материалов заказчика различными будут также и способы отражения этих операций в учете и особенности налогообложения.
Условия заключенных договоров с учетом ст.ст. 167, 271 и 273 НК РФ определяют учетную политику СМО, порядок отражения в бухгалтерском учете и налогообложения осуществляемых ею хозяйственных операций.
Поэтому в договорах подряда должны быть отражены сведения:
−выполняются ли работы подрядчиком лично или с субподрядчиками (ст. 746 ГК РФ);
−о порядке сдачи и приемки строительных работ (ст.ст. 720 и 753 ГК РФ);
−о порядке оплаты работ (ст.ст. 711 и 746 ГК РФ):
а) по мере готовности и сдаче отдельных работ по конструктивным элементам;
б) при сдаче после завершения всех работ на объекте строительства.
23
После проверки учредительных документов и договоров следует изучить учетную политику СМО.
Специфическими для СМО положениями учетной политики являются выбор способа учета затрат на производство и определение выручки от реализации и формирования финансовых результатов. От этого в конечном итоге зависит правильность исчисления и уплаты налогов. В соответствии с п. 4.1 Типовых методических рекомендаций СМО могут выбрать следующие способы учета затрат на производство: позаказный метод – при учете затрат по объекту (заказу) в целом; или метод накопления затрат – при учете затрат по однородным специальным работам по мере их выполнения.
Необходимо проверить, подтверждены ли принятые организацией способы учета затрат на производство, определения выручки от реализации и формирования финансовых результатов соответствующими условиями сдачи-приемки и оплаты выполненных СМР в договорах строительного подряда и субподряда (например, при учете затрат методом накопления затрат и определения дохода по стоимости работ по мере готовности в договорах подряда должна быть предусмотрена ежемесячная сдача-приемка и оплата выполненных СМР).
Вдоговорах подряда может быть определен порядок частичного или полного авансирования заказчиком СМР, выполненных подрядчиком.
Вучетной политике может быть предусмотрено также образование специфических для СМО видов резервов предстоящих расходов и платежей:
−на выплату премий за ввод объектов в эксплуатацию;
−на возведение временных (нетитульных) зданий и сооружений;
−на гарантийный ремонт введенных в эксплуатацию объектов. Необходимо проверить правильность составления расчетов по
вышеуказанным резервам и обоснованность отнесения их на себестоимость строительных работ.
При проверке генподрядных СМО проверить, ведется ли учет выполненных субподрядными организациями СМР по сметной (договорной) стоимости на отдельном субсчете счета 20 «Основное производство» в соответствии с п. 4.37 Типовых методических рекомендаций. Если принятые от субподрядчиков работы не сданы в установленном порядке заказчику, то их стоимость учитывается в составе незавершенного строительного производства генподрядчика.
24
Правильность оценки незавершенного производства оказывает существенное влияние на формирование налогооблагаемой базы по налогу на прибыль предприятий. Выбор способа оценки незавершенного производства является элементом учетной политики. Для целей бухгалтерского и налогового учета порядок такой оценки разный.
Порядок оценки незавершенного производства в строительстве для целей налогообложения прибыли установлен ст. 319 НК РФ. В частности, согласно п. 1 ст. 319 НК РФ организации сами определяют порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем периоде продукцию.
Фактическая себестоимость строительных работ, выполняемых собственными силами, до сдачи заказчику объекта строительства учитывается как незавершенное производство на отдельном субсчете счета 20 «Основное производство» (в корреспонденции с соответствующими счетами – 02, 10, 70, 69 и т. д.) и определяется как общая сумма затрат на производство таких работ.
Вбухгалтерском учете комплексы строительных работ, выполненные субподрядными организациями, учитываются генеральным подрядчиком до их сдачи заказчику по договорной цене на отдельном субсчете счета 20 «Основное производство» в составе незавершенного производства и не включаются в себестоимость строительных работ генерального подрядчика.
Вналоговом же учете стоимость работ, выполненных субподрядчиками, в соответствии со ст. 318 НК РФ является для генерального подрядчика косвенными расходами. Следовательно, для целей налогообложения прибыли указанные расходы у генерального подрядчика в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода и в формировании остатков незавершенного производства на конец месяца не участвуют.
При выполнении проектно-изыскательских и строительномонтажных работ на объекте строительства подрядчик должен вести журнал учета выполненных работ по форме № КС-6а, где на основании замеров выполненных работ и единых норм и расценок по каждому конструктивному элементу или виду работ отражается стоимость работ, выполненных за отчетный период, а также нарастающим итогом с начала года и с начала строительства.
На основании журнала по форме № КС-6а по окончании каждого отчетного периода (окончания работ по объекту либо определенного договором этапа) подрядчик составляет и передает заказчику акт о
25
приемке выполненных работ по форме № КС-2. В нем отражается сметная (договорная) стоимость выполненных работ в соответствии с заключенным договором подряда за соответствующий период.
На основании формы № КС-2 подрядчик составляет справку о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, которая служит основанием для расчетов с заказчиком.
Для целей налогообложения реализацией СМР признается передача их результата заказчику (п. 1 ст. 39 НК РФ). Основанием для приема-передачи работ служат подписанные обеими сторонами акты формы № КС-2. Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ датой отражения дохода от реализации СМР при методе начисления признается дата подписания формы № КС-2. При этом датой отражения расходов в соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ признается период, в котором расходы возникают по условиям данного договора.
В качестве итогового обобщающего показателя выступает прибыль, получаемая в результате деятельности всех производств, находящихся на балансе СМО (балансовая прибыль), финансовыми источниками образования которой служат:
−выручка от сдачи заказчикам СМР, выполненных собственными силами;
−выручка от реализации продукции вспомогательных и подсобных производств, т. е. произведенной предприятиями собственной материально-технической базы строительства (бетонные изделия, кирпич, растворы и т. п.);
−выручка от оказания услуг (грузоперевозки, распиловку пиломатериалов);
−доходы от внереализационных операций (сдача помещений и имущества в аренду, долевое участие в деятельности других предприятий и др.).
1.6. Особенности проверки достоверности затрат на строительную продукцию
В структуре себестоимости работ СМО большой удельный вес составляют материальные затраты, образующие основу строительной продукции. Поэтому при проверке СМО особое внимание должно быть уделено использованию материальных ресурсов.
Проверяется также полнота и своевременность оприходования строительных материалов и других материальных ценностей. В зависимости от источника поступления материалов производится соот-