Анализируя различные точки зрения на причины уклонения от уплаты налогов, отметим, что большинство авторов, такие как, например, Е.В. Хохлова, П.В. Артемова выделяют ряд причин совершения участниками налоговых правоотношений рассматриваемого деяния. Среди таких причин, в частности называют экономические, политические, правовые причины, а также технические, организационные и нравственно-психологические.
К экономическим причинам следует относить ухудшение финансово-экономического положения юридических и физических лиц в результате падения производства, повышение уровня налогообложения, оптимизацию издержек производства за счет экономии на уплате налогов и сборов.
Способами устранения указанных причин может являться установление налоговых льгот на период экономических трудностей субъектов налогообложения, государственные субсидии и прочее.
К политическим – общее состояние политического поля, наличие или отсутствие кризиса государственной власти.
Политическая конъюнктура, в условиях которой субъекты налогообложения осуществляют свою деятельность, оказывает существенное порой негативное влияние на осуществления субъектами налоговых правоотношений своих обязанностей по уплате налогов. В этой связи важным является неукоснительное соблюдение требований действующего налогового законодательства, отсутствие привилегированного положения каких-либо субъектов.
К правовым причинам, приводящим к уклонению от уплаты налогов необходимо отнести несовершенство отдельных механизмов исчисления и уплаты налогов, отсутствие единого механизма толкования норм права, наличие правовых коллизий налогового законодательства.
С правовой точки зрения существует необходимость установления единого правила исчисления налогов, подлежащих уплате субъектами налогообложения, осуществление деятельности по выработки единой правоприменительной практики, осуществления деятельности по устранению несоответствий в нормах права.
Отсутствие четко функционирующей системы за исполнением налогового законодательства, предупреждению и пресечению налоговых правонарушений можно назвать организационными причинами уклонения от уплаты налога.
В качестве технических причин можно отнести различные недостатки существующих форм и методов налогового контроля.
По нашему мнению, существует необходимость проведения грамотной кадровой политики, выработка единого механизма отслеживания правонарушений в рассматриваемой сфере, безусловно, обилие субъектов налогообложения существенно усложняет решение проблемы контроля, однако, не исключает его необходимости.
К группе нравственно-психологических причин следует относить уровень воспитания, образования, уровень правовой культуры и прочие свойства личности, опосредованно влияющие на его модель поведения.
Рассматриваемые причины, безусловно, не могут быть решены лишь посредством установления норм права, требуется проведение разъяснительно работы, осуществление образовательной и воспитательной деятельности, направленной на повышение общей правовой культуры общества.
Таким образом, следует отметить, что уклонение от уплаты налогов, представляет собой одну из важнейших проблем современного финансового поля страны, от решения которой зависит не только финансовое, но и социальное благополучие общества и государства, а значит, существует острая необходимость в совершенствовании правовых механизмом по выявлению и пресечению уклонения от уплаты налогов, а также установления прозрачной и понятной системы налогообложения.
Исходя из изложенного отметить, что налоговое правонарушение следует рассматривать как самостоятельный вид правонарушений, не относящийся к административным, ввиду следующего:
– наличие самостоятельной правовой базы, устанавливающей виды налоговых правонарушений;
– наличие специальной правовой базы, устанавливающей ответственность за совершенные действия или бездействия;
– самостоятельная регламентация нормами НК РФ видов санкций, которые могут быть применены в отношении субъектов налоговых правоотношений.
Налоговое правонарушение обладает самостоятельным составом, изложенным в соответствующих нормах НК РФ. Кроме того, налоговое правонарушение обладает рядом признаков, отличающих его от иных действий или бездействий субъектов налоговых правоотношений: виновность, выражение в действии или бездействии, противоправность, наказуемость.
Таким образом, все вышеперечисленные признаки свойственны всем налоговым правонарушениям. Однако каждое фактическое правонарушения имеет свой собственный состав, который и является основанием для привлечения к ответственности.
1.3 Особенности административной ответственности за нарушения налогового законодательства в современных условиях
В общей мере, юридическая ответственность – это существенная часть правовой системы, которой посвящено множество научных работ правоведов и юристов. Однако официального и признанного понятия юридической ответственности нет, существует большое количество различных ее понятий и определений.
Так, ряд научных работников предлагают понимать юридическую ответственность как способность переносить негативные юридические результаты нарушения закона. Следует отметить, это понятие сложное и многогранное, поскольку количество физических и юридических лиц, способных претерпевать негативные результаты нарушения закона, гораздо больше количества субъектов права, несущих ответственность, так как многие из правонарушений попросту не были выявлены, или не установлены их субъекты, а также возможно истечение сроков давности привлечения к ответственности.
Меры правового принуждения используются по отношению ко многим субъектам (и к невменяемым лицам, и к очевидцам, которые игнорируют повестки в суд, и к лицам, помещаемым в приемники-распределители и другим), но они не считаются мерами юридической ответственности.
Административная же ответственность представляет собой государственную реализацию административно-правовых наказаний по отношению к физическим и юридическим лицам, которые совершили административное правонарушение.[16]
Кодекс РФ об Административных правонарушениях вступил в силу с 30.12.2001 года.[17] Он предусматривает, что лица, совершившие административное правонарушение, должны быть привлечены к ответственности.
В рамках данного кодекса дано определение административному правонарушению. Согласно нему, под административным правонарушением понимается противоправное, виновное действие/бездействие физического и/или юридического лица, за которое предусмотрена административная ответственность, в соответствии с административным законодательством федерального и регионального уровней.
Особой разновидностью юридической ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах выступает административная ответственность. Основными характерными чертами применения административных мер воздействия за нарушения законодательства о налогах и сборах являются следующие:
– административная ответственность применяется относительно составов противоправных деяний, не представляющих высокой степени общественной опасности. Противоправные деяния, содержащие признаки состава административного правонарушения, называются административными проступками (правонарушениями). Деяния, содержащие признаки составов нарушений законодательства о налогах и сборах, но представляющие высокую степень опасности для общества, относятся к преступлениям и преследуются в уголовном порядке;
– ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административных проступков, представляет собой следствие противоправного (в нарушение норм налогового права) действия или бездействия граждан или должностных лип. В правоотношениях по применению административной ответственности всегда на одной стороне выступают публично-правовые субъекты – налоговые органы, федеральные органы налоговой полиции, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов. Санкции за нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административных правонарушений, налагаются только органами (должностными лицами) государства, уполномоченными выступать от его имени в налоговых правоотношениях;
– родовым объектом административных правонарушений в налоговой сфере выступают фискальные интересы государства (Российской Федерации, ее субъектов) или муниципальных образований;
– объективная сторона налоговых деликтов характеризуется формальным признаком, поскольку законодатель не ставит наложение административного штрафа в зависимость от образования вредных последствий для отношений налоговой сферы. Наказуемым в административном порядке является сам факт совершения противоправного деяния, признаки которого предусмотрены КоАП РФ и иными нормативными правовыми актами
Таким образом, нарушением законодательства о налогах сборах, содержащим признаки административного правонарушения (налоговым проступком), следует считать посягающее на установленный порядок управления в налоговой сфере виновное (умышленное или неосторожное) деяние (действие или бездействие), за которое Кодексом об административных правонарушениях, или законами субъектов РФ установлены меры административной ответственности.[18]
Основными характерными чертами нарушений законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административных, являются: общественная опасность (вредность); противоправность; виновность; наказуемость в соответствии с административным законодательством.
К административной ответственности могут быть привлечены как граждане Российской Федерации, так и иностранные граждане и лица без гражданства. Иностранные граждане и лица без гражданства привлекаются к административной ответственности, в т.ч. и за совершение налоговых правонарушений, на общих основаниях. Вопрос об ответственности за административные правонарушения иностранных граждан, которые согласно действующим законам и международным договорам пользуются иммунитетом в административной юрисдикции, разрешается дипломатическим путем.
А.В. Топоров, исследуя налоговые органы, как субъекты налоговых правоотношений, говорит о том, что «роль налоговых органов при осуществлении государством налоговой деятельности, прежде всего, состоит в обеспечении поступления налогов и сборов в бюджетную систему государства».[19]
Кроме того, налоговые органы тесно взаимодействуют с органами внутренних дел, таможенными органами, что дает возможность оперативного реагировать на несоблюдение субъектами налоговых правоотношения своих обязанностей.
Представляется, что одним из наиболее проблемных вопросов в процессе реализации налоговыми органами своих полномочий по выявлению и пресечению налоговых правонарушений является соблюдение прав и законных интересов третьих лиц, не являющихся субъектами правонарушения, но так или иначе участвующих в процессе их выявления и пресечения. К таким субъектам в частности можно отнести банки, выступающие в качестве налоговых агентов по отношению к налогоплательщику, либо играющие роль посредника между налогоплательщиком и налоговыми органами. Столкновение интересов в данном случае выражается в необходимости предоставления налоговым органам сведений, которые могут составлять банковскую тайну.
В целом же стоит отметить, что налоговые органы обладают исключительными правами в области пресечения налоговых правонарушений, выступая в качестве субъекта контроля за исполнением налогового законодательства другими субъектами налоговых правоотношений.
Действующее налоговое законодательство и административное законодательство не содержат запрета на прекращение административных дел производством за малозначительностью (ст. 2.9 КоАП РФ) совершенного правонарушения должностными лицами предприятий (учреждений, организаций). В связи с этим при малозначительности совершенного административного правонарушения суд может освободить нарушителя от административной ответственности и ограничиться устным замечанием. В налоговом законодательстве отсутствует перечень малозначительных правонарушений.
Следует отметить, что к административной ответственности могут быть привлечены иностранные граждане, находящиеся на территории Российской Федерации.
Основной мерой административной ответственности за нарушение законодательства в сфере налогообложения является штраф.
Таким образом, субъектами ответственности наряду с юридическими лицами являются также должностные лица предприятий, учреждений, организаций (руководитель и главный бухгалтер), которые могут быть одновременно привлечены к административной ответственности за нарушение законодательства в области налогообложения. Административные штрафы за нарушение налогового законодательства могут быть применены и по отношению к иностранным гражданам, руководителям представительств иностранных юридических лиц и полностью принадлежащих иностранным инвесторам предприятий, действующих на территории РФ.
2. Содержание и структура производства по делам об административных правонарушениях в сфере налогообложения (на примере)
2.1 Содержание и противодействие правонарушениям в сфере налогообложения
Прежде чем рассматривать существующие формы и методы противодействия налоговым правонарушения, представляется необходимым уяснить, в чем заключается сущность противодействия как юридической категории, ее назначение и роль в формировании правового государства, т.е. такого государства, во главу угла которого ставится право.
Противодействие вообще, вне юридического значения определяется как действие, направленное против другого действия. Из указанного следует, что противодействие представляет собой антагонизм действий, а в рамках юридического аспекта чаще рассматривается как действие кого-либо или чего-либо как способ предотвращения противоправного поведения субъекта правоотношений.
В.Ю. Панченко исследую вопросы юридического противодействия и юридического содействия, указывает в частности, что юридическое противодействие может выражаться в следующих формах: меры защиты, меры пресечения, меры процессуального обеспечения, меры безопасности, контроль, надзор, иные меры правового принуждения; борьба с преступностью; правовой (юридический) конфликт и т.д.[20]
Исходя из такого деления мер противодействия и в рамках настоящего исследования, представляется необходимым отметить, что противодействие в сфере налоговых правоотношений может выражаться в различных формах, от предупредительной деятельности до применения санкций в отношении лиц, допускающих налоговые правонарушения.
Противодействие правонарушениям в области налогообложения представляет собой специфическую разновидность социального управления и сочетает в себе принципы, как правового, так и экономического регулирования. Успешная деятельность по предупреждению правонарушений предполагает надлежащее решение проблем нормативно–правового, организационного, финансового, хозяйственного, кадрового, информационно–аналитического, научно–методического и пропагандистского обеспечения.