При составлении программы аудита следует выявить наиболее важные участки проверки, имеющие определяющее значение для финансово-хозяйственной деятельности фирмы и для формирования результатов ее деятельности.
Разработка программы проведения аудита включает этапы, аналогичные тем, что и разработка общего плана аудита.
Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Она служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно -- средством контроля сроков проведения работы для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы.
Аудитору следует документально оформить программу аудита, присвоить номер (код) каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы в процессе работы иметь возможность делать ссылки на них в рабочих документах.
Аудиторскую программу составляют либо в виде программы тестов средств контроля, либо в виде программы аудиторских процедур по существу.
Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, чтобы помочь выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта. Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.
Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и по каждому разделу составить программу аудита.
Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, -- фактический материал для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основание для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
На основе анализа данных системы внутреннего контроля в программу аудита необходимо включить следующие разделы, которые представлены в таблице 5.
Таблица 5 - Программа аудита ООО «Окно маркет»
Проверяемая организация ООО «Окно маркет»____________________
Период аудита с 01.10.2011 г. по 31.12.2011г._____________________
Количество человеко-часов 136 ______________________________
Руководитель аудиторской группы Кубатина А.И._________________
Состав аудиторской группы Кубатина А.И._______________________
Планируемый аудиторский риск _4 %____________________________
Планируемый уровень существенности_0,82 %_или 569 тыс. руб._____
|
№ п/п |
Перечень аудиторских процедур |
Период Проведения |
Источник информации |
Применяемые приемы |
Примечание |
|
|
1 |
Проверка отражения в учетной политике методологии учета кредитов и займов |
1-2.10.2012 |
Учетная политика |
Проверка документов |
||
|
2 |
Анализ кредитных договоров: рассмотрение порядка и условий выдачи и погашения кредита, сроков кредитования, форм обеспечения обязательств |
3-5.10.2012 |
Кредитные договора, дополнительные соглашения к ним |
Проверка документов |
||
|
3 |
Проверка правильности применения плана счетов по видам кредитов, как организован синтетический и аналитический учет по этим счетам |
5-9.10.2012 |
Карточки и ведомости аналитического учета счетов 66 и 67 |
Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций |
||
|
4 |
Проверка целевого использования полученных кредитов и займов |
10-13.10.2012 |
Кредитные договора, выписки банка |
Проверка документов |
||
|
5 |
Поверка правильности начисления процентов и своевременности погашения кредитов |
14-17.10.2012 |
Карточка-счета, обороты по счетам 66 и 67 |
Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций; пересчет суммы процентов за пользование заемными средствами |
||
|
6 |
Инвентаризация остатков по полученным кредитам и займам |
18.10.2012 |
Выписки банка, акты сверки финансовой службы организации и банка |
Подтверждение |
||
|
7 |
Правильность отражения в отчетности данных по учету кредитов и займов |
19 -22.10.2012 |
Данные бухгалтерской отчетности |
Проверка документов |
3.2 Методика аудиторской проверки в ООО «Окно маркет»
Информационной базой при аудите кредитов и займов ООО «Окно маркет» являются:
- Учетная политика ООО «Окно маркет» (Приложение 2);
- Дополнительное соглашение к Договору банковского счёта № 741 от 12.01.2006 г. (Приложение 10);
- Бухгалтерский баланс ООО «Окно маркет» на 31 декабря 2011 г. (Приложение 5);
- Отчет о прибылях и убытках ООО «Окно маркет» за период с 1 января по 31 декабря 2011 г. (Приложение 8);
- Карточка счета 67.01 за 2011 г. (Приложение 13);
- Карточка счета 67.02 за 2011 г. (Приложение 14);
- Обороты счета 67.01 за 4-й квартал 2011 г. (Приложение 12 );
- Обороты счета 67.02 за 4-й квартал 2011 г. (Приложение 12);
- Платежные поручения за 4-й квартал 2011 г. (Приложение 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 25)
- Выписки банка (Приложение 24)
- Бухгалтерские справки за 4-й квартал 2011 г. (Приложение 15, 16);
Собирая аудиторские доказательства при проверке кредитов и займов в ООО «Окно маркет», применим ниже перечисленные процедуры для получения аудиторских доказательств.
1. Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций. Этот метод позволяет осуществлять контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией. Полученная информация считается достоверной только в том случае, если она получена непосредственно в момент исследования этих операций.
2.Подтверждение. Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, счетов расчетов, счетов дебиторской и кредиторской задолженности аудитор должен получить подтверждение в письменной форме от независимой (третьей) стороны. Запросы на подтверждение рекомендуется готовить в виде документа от имени руководства экономического субъекта в адрес независимой (третьей) стороны. В них должно содержаться требование предоставить необходимую информацию непосредственно аудиторской организации. При необходимости аудиторская организация может самостоятельно установить непосредственный контакт с независимой (третьей) стороной, которой был направлен запрос на подтверждение. В случае, если аудиторская организация получила от независимой (третьей) стороны информацию, которая расходится с учетными данными экономического субъекта, она должна применить дополнительные аудиторские процедуры для выяснения причин расхождения.
3. Проверка документов. Документальная информация может быть внутренней, внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные и обработанные внутри экономического субъекта, являются внутренними. Степень доверия аудиторской организации зависит от надежности средств внутреннего контроля за подготовкой и обработкой таких документов. Более убедительными, чем внутренние, являются внешние документы, подготовленные и отправленные экономическому субъекту третьими лицами. Проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.
4. Проверка арифметических расчетов клиента (пересчет). Пересчет заключается в проверке арифметической точности источников документов и бухгалтерских записей и в выполнении независимых подсчетов. Пересчет как правило осуществляется выборочно. При проведении аудиторской выборки аудиторские организации обязаны следовать установленным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Аудиторская выборка» требованиям. Если экономический субъект ведет бухгалтерский учет с применением компьютерных средств, аудиторская организация может осуществлять проверку расчетов, применяя ЭВМ.
Среди аудиторских процедур выделяются аудиторские процедуры по существу. Они относятся непосредственно к проверке ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности в отличие, например, от контрольных аудиторских процедур, заключающихся в проверке работоспособности и надежности конкретных средств внутреннего контроля аудируемого экономического субъекта.
Аудиторские процедуры проверки по существу выполняются для того, чтобы обнаружить существенные искажения информации на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, и они включают детальные тесты в отношении групп однотипных операций, сальдо счетов бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации, а также аналитические процедуры.
Аудитор планирует и выполняет процедуры проверки по существу в отношении соответствующего оцененного риска существенного искажения информации.
После составления общего плана аудита, аудиторской программы, необходимо перейти к проведению процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.
Последовательность работ при проведении аудита расчетов по кредитам и займам можно разделить на 3 этапа - ознакомительный, основной и заключительный.
Ознакомительный этап, включает в себя процедуру проверки применения принятой организацией учетной политики в отношении расчетов по кредитам и займам.
Согласно учетной политике ООО «Окно маркет» учет кредитов и займов осуществляется следующим образом (Приложение 2) :
- При отражении в бухгалтерском учете операций по кредитным договорам и договорам займа следует руководствоваться ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию».
- Для обобщения информации о состоянии полученных кредитных и заемных средств используются счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (полученные на срок не более 12 месяцев) и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (полученные на срок более 12 месяцев).
- Проценты по кредитам и займам отражаются отдельно от суммы основного долга. Для этого на счетах 66 и 67 открываются соответствующие субсчета.
- Проценты по полученным займам и кредитам согласно ПБУ 15/01 являются внереализационными расходами и относятся на финансовый результат предприятия.
- Для целей налогообложения проценты по кредитам и займам включаются в состав внереализационных расходов.
- Порядок расчета размера предельных расходов в виде процентов по договорам займа и кредита.
- На предприятии используется метод, основанный на применении ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации , умноженной на соответствующий коэффициент.
- Предельная величина процентов в 2011 году, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,8 раза, - п. 1 ст. 269 гл. 25 «Налог на прибыль» НК РФ.
Из анализа кредитного договора (Приложение 10) выяснили, что кредит был выдан на приобретение основных средств, необходимых для осуществления производственной деятельности. При проверке фактического соблюдения целевого назначения кредита выяснилось, что полученный кредит не целевой, так как никакое основное средство по данному кредиту предприятием приобретено не было.
При проверке выписок банка было установлено, что кредит был получен в соответствии с кредитным договором полностью и в срок. Просроченных задолженностей по кредитам в 2011 году не выявлено.
В плане счетов бухгалтерского учета ООО «Окно маркет» (Приложение 9) и инструкции по его применению закреплено, что для обобщения информации о состоянии краткосрочных кредитов и займов, полученных организацией предназначен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», а для обобщения информации о состоянии долгосрочных кредитов и займов, полученных организацией предназначен счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Получение кредита (займа) отражаются по кредиту счета 67.1 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету 51 «Расчетные счета». Получение кредитов и займов всегда сопровождается выплатой процентов, начисление которых происходит по истечении того отчетного периода, к которому они относятся:
- Дебет 91.2 «Прочие расходы»
- Кредит 67.2 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Данный подход к отражению начисленных процентов по займам и кредитам соответствует требованиям ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»: «Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров».