Материал: 4618

вершенного производства учитываются условно постоянные затраты на отчетный период. В том случае, если бы «Альпо Тур» использовала в своей учетной политике2 метод выручки от реализации своих услуг по факту их «отгрузки» потребителю, т.е. по моменту фактического оказания туруслуг потребителю, которым является момент возвращения потребителя из приобретенного тура, остаток незавершенного производства на конец отчетного периода составляла бы себестоимость туров, из которых потребители услуг еще не вернулись. Но так как в соответствии с учетной политикой фирма «Альпо Тур» учитывает выручку от реализации услуг по факту их оплаты потребителем, то поскольку туруслуги реализуются потребителям на условиях предоплаты, остатка незавершенного производства не возникает вообще.

Таким образом, при использовании метода «директ-костинг» для формирования финансовых результатов деятельности фирмы и подготовки отчетов

оприбыли и убытках необходимо учитывать следующее:

-показатель себестоимости продаж туруслуг за отчетный период включает только условно-переменные затраты на производство турпродукта (оказание туруслуг) и корректируется с учетом остатка незавершенного производства с учетом периода (если учет выручки от реализации услуг осуществлять по моменту их «отгрузки»);

-разница между валовым объем выручки от реализации услуг и их себестоимостью (суммарными условно-переменными затратами на оказание реализованных туруслуг) называется «маржинальным доходом». Это понятие также используется для характеристики в расчете на единицу турпродукции (иногда в целях различия между маржинальным доходом от валового объема реализации пользуются понятиями удельного и валового маржинального дохода);

-поскольку условно-постоянные затраты не учитываются при оценке затрат на оказание туруслуг, и при оценке остатков незавершенного производства турфирмы они должны отражаться на счете прибылей и убытков отдельно как сумма управленческих и коммерческих расходов, вычитаемых из маржинального дохода за период, к которому они относятся.

Врезультате такого способа учета условно-постоянных затрат отпадает необходимость корректировки счета прибылей и убытков на величину производственных и непроизводственных накладных расходов, избыточно или недостаточно поглощенных себестоимостью оказанных услуг.

______________________________________________________________

2 Положение по бухгалтерскому учету ПБУ (94 «Учетная политика предприятия»: Утверждено Приказом Минфина РФ от 28.07.94 № 100

В методе «директ-костинг» понятие маржинального дохода определяется только на основании условно-переменных затрат на реализованные услуги с корректировкой на изменение уровня незавершенного производства в течении отчетного периода. Маржинальный доход показывает, насколько продажная стоимость реализуемой турпродукции должна превосходить суммарные условно-переменные затраты на ее формирование (производство) для того, чтобы турфирма могла бы покрыть не только условно-постоянные затра-

ты, но и получить прибыль.

Согласно определению, принятому британским Институтом дипломированных бухгалтеров управления (CIMA), калькуляция по методу «директкостинг» представляет собой «метод учета, при котором условнопеременные затраты начисляются на единицы затрат, условно-постоянные затраты отчетного периода списываются за счет валового маржинального дохода».

Следовательно, валовый маржинальный доход характеризует объем средств, из которых фирма прежде всего должна покрыть свои условнопостоянные затраты: любое превышение величины валового маржинального дохода над суммарными условно-постоянными затратами представляет прибыль турфирмы от реализации услуг, а любой дефицит - убыток.

Основное отличие калькуляции затрат и себестоимости услуг на основе метода «директ-костинг» от калькуляции по методу полного распределения затрат заключается в том, что при калькуляции по методу «директ-костинг» в издержки фирмы на единицу произведенных и оказанных услуг включаются только условно-переменные затраты, а суммарный объем условно-

постоянных затрат рассматривается как не зависящий от объема

оказанных услуг. Таким образом, полученная величина затрат оказывается более точным показателем, отражающим фактическую сферу действий производственных затрат, и в большей степени влияет на принятие решений об увеличении или уменьшении объема цены услуг, оказываемых фирмой.

Общая величина валовой прибыли от реализации услуг, полученной турфирмой за период ее функционирования, оказывается неизменной при использовании различных методов калькуляции затрат, поскольку всегда учитывается и анализируется один и тот же объем затрат. Однако использование метода «директ-костинг» позволяет более четко определить производственные затраты на формирование турпродуктов, фактически реализованных потребителем, от накладных расходов (условно-постоянных затрат) туристской организации, обеспечивающей осуществление хозяйственной деятельности, при этом невключение соответствующей доли условно-постоянных затрат в оценку незавершенного производства позволит

учитывать условно-постоянные затраты именно в том периоде, к которому они относятся, тем самым обеспечивая более точную оценку прибыли от реализации оказанных услуг.

Рассмотрим отличие калькуляции затрат и себестоимости услуг на основе метода «директ-костинг» от калькуляции по методу полного распределения затрат на основании бухгалтерской отчетности фирмы «Альпо Тур» за

2000г. (табл. 2.1.4).

Таблица 2.1.4 Отчет о прибылях и убытках фирмы «Альпо Тур»

за 2000 год (в тыс.руб.)

Итак, метод «директ-костинг» как способ калькуляции затрат турфирмы является наиболее простым методом, позволяющим четко определять затраты на формирование турпродукта, реализуемого конечному потребителю, непосредственно зависящего от объема и качества оказываемых туруслуг, от затрат «на ведение дела» турфирмы. Поэтому данный метод имеет ряд преимуществ:

-метод «директ-костинг» не зависит от оценок, допущений или прогнозов при определении затрат на единицу услуг. В величину издержек на единицу услуг включаются только условно-переменные затраты, размер которых легко определяется благодаря их непосредственной связи с уровнем производственной деятельности фирмы;

-прибыль за отчетный период, рассчитанная по методу «директ-костинг», более тесно связана с объемом реализации, чем при использовании метода

калькуляции с полным распределением затрат. Валовый маржинальный доход турфирмы увеличивается с реализацией каждой единицы турпродукции и непосредственно влияет на величину прибыли или убытка от реализации услуг, учитываемую турфирмой. Рассмотрение фактов продаж оказываемых услуг в качестве основного источника учета прибыли от реализации услуг является точным отражением процесса получения прибыли от осуществления хозяйственной деятельности этой фирмы;

-включение в издержки производства турфирмы только условнопеременных затрат и представление условно-постоянных затрат как совокупных затрат «на ведение дела», относящихся к определенным периодам вре-

мени, является более точным отражением процесса практического возникновения затрат;

-данные о величине предельных затрат, полученные при использовании метода «директ-костинг», являются полезными для руководства фирмы при принятии краткосрочных решений, касающихся объема оказываемых услуг, поскольку условно-постоянные затраты не изменяются вместе с объемом реализации услуг и не должны учитываться руководством при принятии решений относительно увеличения или уменьшения оказываемых услуг в течение короткого периода времени;

-метод «директ-костинг» и отчеты о прибылях и убытках, составленные на его основе, являются более простыми и наглядными в понимании по сравнению с методом калькуляции с полным распределением затрат и отчетами, составленными на его основе.

Однако, кроме вышеперечисленных преимуществ, данный метод имеет и

недостатки:

-возникновение негативных последствий при ценообразовании: если для формирования продажных цен на услуги используется метод «директкостинг» в чистом виде, то установленная цена может обеспечить получение идеального маржинального дохода, но окажется недостаточной для покрытия условно-постоянных затрат, понесенных фирмой, что приводит к получению убытков;

-в течение длительного периода времени никакие затраты не могут оставаться фактически постоянными, т.к. в долгосрочном плане условно-

постоянные затраты фактически постоянными не являются. Метод

«директ-костинг» этот факт игнорирует, поскольку единицы затрат оцениваются только по условно-переменным затратам;

-поскольку при использовании метода «директ-костинг» в чистом виде условно-постоянные затраты не включаются в себестоимость единицы услуг, игнорируется тот факт, что но мере роста объемов оказываемых услуг факти-

ческие полные затраты на единицу услуг уменьшаются за счет

распределения фиксированного объема суммарных условно-постоянных затрат среди все большего количества единиц затрат; указанная закономерность является важным фактором при принятии среднесрочных

идолгосрочных решений об оптимальном объеме производства услуг;

-в соответствии с действующими во многих странах стандартами бухгалтерского учета метод «директ-костинг» не признается в качестве метода оценки незавершенного производства при формировании финансовой отчетности фирмы (в том числе и в РФ).

Таким образом, учитывая все преимущества и недостатки данного метода, можно сказать, что использование его в чистом виде наиболее важно в краткосрочном планировании деятельности турфирмы. А для того чтобы расчеты по методу «директ-костинг» могли бы корректно использоваться в ценообразовании на реализуемые услуги, при средне- и долгосрочном планировании деятельности турфирмы, предлагаем взять за основу тот факт, что по мере роста объемов оказываемых услуг фактически полные затраты на единицу услуг уменьшаются за счет распределения фиксированного объема суммарных условно-постоянных затрат среди все большего количества единиц затрат. То есть, говоря другими словами,

предлагаем для фирмы рассчитывать свои условно-постоянные затраты

на единицу услуг даже в том случае, если она их не включает в цену турпродукта. Зная долю условно-постоянных затрат на единицу услуг, фирма должна назначать такое комиссионное вознаграждение сверх условнопеременных затрат, которое покрывало бы ее расходы на формирование и продвижение туров (полные затраты) и обеспечивало бы получение прибыли от реализации услуг.

Для того чтобы определить размер условно-постоянных затрат в стоимости тура, используем бухгалтерские данные о затратах фирмы. Предположим, что фирма реализует турпродукт одного вида и условно-переменные затраты на единицу услуг (себестоимость пакета) составляет 850 долл., цена данного турпродукта равна 1000 долл. Условно-постоянные затраты –

(500,0 тыс. руб. + 719,1 тыс. руб.) = 1219 тыс. руб. (или 48 764 долл. по курсу: 1 долл.=25 рублей). Необходимо определить, что дает фирме назначенное ей в 150 долл. (1000 долл. - 850 долл. = 150 долл.) комиссионное вознаграждение (табл.2.1.5).

Из табл. 2.1.5 видно, что при объеме реализации менее, чем 325 путевок, фирма несет убытки, так как комиссионное вознаграждение в 150 долл. не покрывает всех затрат фирмы. При объеме реализации, равном в 325 путевок, маржинальный доход фирмы идет на покрытие полных затрат, в итоге «Альпо-Тур» получает нулевую прибыль. А при реализации 327 путевок фирма получает прибыль в размере 0,9 долл./пут.