Материал: Система бухгалтерського обліку експортних операцій суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності

Аналітичний облік ведеться за країнами, консигнаторами, найменуваннями товарів і обліковими партіями. В угодах із консигнаторами повинно бути передбачено обов’язкове представлення звітів про надходження, реалізацію і залишки товарів, які поставляються на консигнацію. Вказані дані про залишки товарів на консигнацію підлягають звіренню із обліковими даними зовнішньоекономічної організації. У випадку виявлення розбіжностей повинні бути встановлені причини їх виникнення і проведене відповідне регулювання.

Реекспортними є товари, придбані по імпорту для подальшого продажу іноземним покупцям. Реекспортні товари обліковуються за їх купівельною вартістю. Передача імпортних товарів на реекспорт, для подальшого їх продажу за кордон, відображається на субрахунках реекспортих товарів.

Вартість товарів, призначених для реекспорту без завезення в Україну, списується з рахунку імпортних товарів на рахунок реекспортних товарів по даті відвантаження їх на адресу іноземного покупця.

У випадку, коли імпортні товари завозяться в Україну, то вони зараховуються на субрахунку реекспортних товарів датою видачі доручення на відвантаження імпортних товарів іноземному покупцеві. Після передачі імпортних товарів для реекспорту облік їх ведеться аналогічно обліку експортних товарів за товарними партіями. Бухгалтерський облік реекспортних товарів по всім етапам їх руху ведеться по таким субрахункам:

«Товари реекспортні в дорозі по Україні»;

«Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці в Україні»;

«Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці за кордоном»;

««Товари реекспортні в дорозі за кордоном».

Якщо підприємство здійснює експортні операції через посередників укладається договір поставки або комісії. При наявності договору поставки до посередника з певного моменту переходить право власності на товар і відповідальність за нього. За договором комісії право власності до посередника не переходить. Він зобов’язується за дорученням підприємства за винагороду укласти контракт з іноземною фірмою на реалізацію продукції. У договорах поставки і комісії обумовлюються вимоги до якості продукції, гранична контрактна ціна, строки поставки, строки висилання відвантажувальних документів і повідомлень про відвантаження, конкретні вимоги щодо тари, упаковки і маркування, питання майнової відповідальності, порядок участі підприємства у переговорах про укладення контракту з іноземною фірмою, розмір комісійної винагороди та ін. Під час здійснення експортних операцій через посередника за договором поставки облік руху товару і розрахунків з іноземною фірмою проводиться посередником і відображається на його балансі, а підприємство відображає у своєму обліку тільки відвантаження експортного товару і внутрішні розрахунки з посередником.

2.2 Податковий облік експортних операцій

Основним завдання податкового обліку експортних операцій є правильне і своєчасне відображення валових доходів і валових витрат для визначення бази оподаткування податком на прибуток. Податковий облік валютних операцій регулюється розділом ІІІ «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу України. Згідно з ним визначення валових доходів і валових витрат ґрунтується на визначенні балансової вартості валюти, що задіяна в розрахунках. Балансова вартість іноземної валюти в податковому обліку - це вартість іноземної валюти, визначена за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату звітного періоду.

Існують певні особливості визнання розміру доходів і витрат при оподаткуванні операцій з розрахунками в іноземній валюті:

. Доходи, отримані (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв’язку із продажем товарів, виконання робіт, наданням послуг, у частині їхньої вартості, що не була сплачена в попередній звітних податкових періодах, перераховуються в національну валюту за офіційними курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату визнання таких доходів, а в частині раніше отриманої оплати за курсом, що діяв на дату її отримання.

. Витрати, здійснені (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв’язку із придбанням у звітному податковому періоді товарів, робіт, послуг, у встановленому порядку включаються до витрат такого звітного податкового періоду шляхом перерахуванням в національну валюту тієї частини їх вартості, що не була раніше оплачена, за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату визнання таких витрат, а в частині раніше проведеної оплати - за таким курсом, що діяв на дату здійснення оплати.

. Визначення курсових різниць від перерахунку заборгованості, вираженої в іноземній валюті, та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від’ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

. У разі здійснення операцій з продажу іноземної валюти і банківських металів до складу доходів або витрат платника податку відповідно включається позитивна або від’ємна різниця між доходом від продажу і балансовою вартістю такої валюти, металів або вартістю на дату здійснення операцій, якщо вона була проведена після дати звітного балансу.

У разі придбання іноземної валюти до складу відповідно витрат або доходів звітного періоду включається позитивна або від’ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом, за яким визначається балансова вартість такої валюти. Також до витрат відносяться витрати на сплату обов’язкових платежів, пов’язаних з придбаванням іноземної валюти.

При продажі валюти отриманої від експорту товарів відповідно до розділу ІІІ Податкового кодексу України:

. валові доходи збільшуються на суму в гривнях, отриману від покупця;

. валові витрати збільшуються на суму балансової вартості проданої валюти.

Курсові різниці, що виникають внаслідок коливання обмінних курсів і перерахунку іноземної валюти і заборгованості, вираженої в іноземній валюті, визнаються у складі витрат платника податку лише після фактичного погашення заборгованості.

Операції з вивозу товару за межі митної території України, а також операції з надання (виконання робіт) для їх споживання за межами митної території України є об’єктом оподаткування податком на прибуток. Відповідно до Податкового кодексу України доходи, отримані (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв’язку із продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, перераховується у гривні за офіційним курсом НБУ, що діяв на дату отримання (нарахування) таких доходів, і не підлягають перерахунку у зв’язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду. Дохід від реалізації товарів визначається на дату переходу покупцеві права власності на таких товар. Дохід від надання послуг і виконання робіт визначається на дату складання акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог діючого законодавства, який підтверджує їх виконання. Датою отримання доходів, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, є звітний період, в якому такі доходи утворилися, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань), визначений з урахуванням норм Кодексу. Датою отримання доходів від купівлі (продажу) іноземної валюти є дата переходу права власності на іноземну валюту.

База оподаткування податку на прибуток від експортних операцій визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням загальнодержавних податків і зборів (крім податку на додану вартість і акцизного збору на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаться будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку із компенсацією вартості товарів (послуг).

База оподаткування операцій із постачання товарів, ввезених на митну територію України, визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче митної вартості товарів, з якої були визначені податки і збори, що справляються під час їх митного оформлення, з урахуванням акцизного збору і ввізного мита, за винятком податку на додану вартість, що включаються у ціну товару/послуг згідно із законодавством.

У разі постачання товарів/послуг за регульованими цінами (тарифами) база оподаткування визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за такими цінами (тарифами). До бази оподаткування включаються суми бюджетних асигнувань для компенсації витрат підприємств і організацій у зв’язку з державним регулюванням цін.

У разі постачання необоротних активів, у тому числі у разі їх самостійної ліквідації, переведення з виробничих у невиробничі, переведення з використання в оподатковуваних операціях для використання в неоподатковуваних, база оподаткування визначається виходячи з їх балансової вартості на момент їх постачання. До бази оподаткування включається вартість товарів (послуг), які постачаються за будь-які кошти, включаючи бюджетні дотації, і вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передають платникові податку безпосередньо отримувачем товарів (послуг) або будь-якою третьою особою як компенсація вартості товарів (послуг), поставлених таким платником податків.

Практичне застосування методичних засад податкового обліку експортних операцій розглянуто на прикладі попередніх даних бухгалтерського обліку ПрАТ «Миронівська птахофабрика» (табл 2.4).

Таблиця 2.4 Податковий облік експорту курятини ПрАТ «Миронівська птахофабрика», м. Канів, Черкаської області, 2014 р.*

* Джерело: складено автором на основі даних податкового обліку ПрАТ «Миронівська птахофабрика», м. Канів

Господарські операції з вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту <#"865883.files/image001.gif">                                                                                    (3.1)

де q1 - кількість товарів поточного періоду;

р0 - базові ціни цих товарів;

р0 - середня ціна товарів базового періоду.

Середня ціна обчислюється за формулою:

                                                                                      (3.2)

Якщо індекс кількісної структури більше одиниці то в межах товарної групи підвищилась частка дорожчих товарів за рахунок зниження частки дешевих товарів. При оберненій зміні індекс структури менший за одиницю (табл. 3.3).

Таблиця 3.3 Вхідні дані для структурного аналізу експорту курятини ПрАТ «Миронівська птахофабрика», м. Канів, Черкаської області, 2014 р.

Для оцінювання впливу динаміки обсягів реалізації, ціни і структури на збільшення виручки від експорту товарів необхідно визначити індекси вартості (Іpq) і цін (Ip).

                                                                   (3.3)

                     (3.4)

Таким чином, виручка від експорту курятини у ПрАТ «Миронівська птахофабрика» у звітному році порівняно з попереднім роком зросла на 17 %. В т.ч. за рахунок зростання цін на 2 %. Для визначення сукупного впливу зміни фізичних обсягів реалізації продукції та її структури на експорт застосовується індекс фізичного обсягу (Іq):

                                                                 (3.5)

Для визначення впливу окремо обсягів реалізації курятини визначають індекс кількості (Іq):

                                                           (3.6)

Середня ціна курятини в минулому році:

                                              (3.7)

Таким чином, зростання виручки від експорту за рахунок нарощення обсягів реалізації склало 1,02.

Індекс структури:

                                                               (3.8)

Таким чином, у звітному році виручка від експортних операцій ПрАТ «Миронівська птахофабрика» зросла на 233 тис. грн. В т.ч. за рахунок впливу таких факторів:

. зміни кількісної структури експорту, за рахунок нарощення реалізації курятини вищого ґатунку;

. зростанням загального обсягу реалізації курятини, що дозволило збільшити виручку в 1,04 рази;

. зростанням експортних цін - збільшення вартості експорту в 1,03 рази.

3.2 Аналіз ефективності експортних операцій суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності

Найважливішою узагальнюючою характеристикою результативності будь-якої діяльності є ефект - результат, що виражається у якісному і кількісному виразі. В умовах ринкової економіки ефект - це насамперед ступінь фактичної або очікуваної реалізації об'єктивних економічних інтересів власників засобів виробництва. Він може додатним або від'ємним, виробничим (характеризує доцільність проведення заходу, наприклад, приріст готової продукції), економічним (економія ресурсів, праці, отримання прибутку), а також соціальним (відображає стан умов праці й побуту працівників).

Ефективність - це здатність приносити результат, категорія, яка застосовується в науці і практиці для оцінювання доцільності витрачених матеріальних, трудових, інтелектуальних та інших видів ресурсів.

Таким чином, ефективність експортної діяльності - це співвідношення сукупних виробних, соціальних і економічних результатів, отриманих в результаті експортних операцій, до суми фінансових, трудових і матеріальних витрат, що були понесені для досягнення цього результату.

Аналіз економічної ефективності та ефекту експортної діяльності підприємства включає такі напрями:

. аналіз використання оборотного капіталу, залученого в експортну діяльність;

. розрахунок беззбиткової зовнішньоторговельної ціни експортного товару (при відомих повних витратах відповідно до базисних умов постачання);

.розрахунок максимально прийнятних повних витрат на експорт товару відповідно до базисних умов постачання (при відомій зовнішньоторговельній ціні);

. розрахунок економічного ефекту товару;

.розрахунок економічної ефективності експорту товару [6].

Основними критеріями раціонального використання оборотного капіталу підприємства при здійсненні експортних торгових операцій є тривалість обороту оборотного капіталу, рентабельність експорту товарів.