Экономические преступления по-прежнему вызывают серьезное беспокойство компаний в различных индустриях во всем мире: наша страна не является исключением. В России 60% компаний заявили о том, что за последние два года они стали жертвами экономических преступлений, что значительно превышает аналогичный показатель по всему миру (37%), а ущерб от мошенничества достаточно велик: последствия от противозаконных действий сказываются не только на самих организациях в виде снижения финансовой устойчивости, ухудшения имиджа и репутации, оттока клиентов, но и на обществе в целом. Мошеннические действия с финансовой отчетностью приводят к крупным социальным потерям на микро- и макроуровнях: рост безработицы, рост цен продуктов организации, развитие нездоровой конкуренции среди субъектов рынка. Если говорить о фальсификации отчетности, то данная проблема влечет за собой риски для инвесторов, заемщиков и других пользователей отчетности.
Целью данной работы является выявление сигналов мошенничества, объектов манипулирования, мотивов для совершения экономических преступлений, методик по совершению и выявлению манипулирования отчетностью, попытаться найти грань между фальсификацией и вуалированием. В соответствии с поставленной целью были поставлены следующие задачи: дать определение фальсификации и вуалирования, выявить сущностные различия, выделить наиболее частые объекты для манипулирования и красные флажки, как сигналы наличия фальсификаций, описать наиболее частые схемы мошенничества. Необходимо привести примеры компаний, фальсифицировавших свою отчетность для достижения намеченных целей, чтобы подтвердить реальность осуществления описанных схем.
Методологической базой послужили нормативные акты РФ, статистические данные, полученные компаниями большой четверки, отчет ОЕСD, работы отечественных и зарубежных авторов в области финансового и корпоративного мошенничества, вуалирования и фальсификации отчетности, ее транспарентности: Быкова В. А., Сардаровой Б.М., Мелиса А., Малфорда Ч., Комиски У., Нигрини М.
Источниками для получения панельных данных о компаниях являлись разделы сайтов компаний, связанные с отчетностью и ее представлением, интернет-ресурс e-library.ru.
фальсификация финансовый отчетность
Важную роль для принятия различных управленческих решений играет информация о деятельности предприятия, которая содержится в бухгалтерской отчетности. Финансовая отчетность до сих пор является основным информационным каналом взаимодействия бизнеса и общества. Достоверность финансовой отчетности определяет качество принимаемых решений: как фальсификация, так и вуалирование снижают достоверность бухгалтерской отчетности и чаще всего относятся к преднамеренным ошибкам. Разница в том, что фальсификация предоставляет финансовые показатели организации в более выгодных условиях путем нарушения требований нормативных актов, а вуалирование совершается в пределах, дозволенных нормативными документами. К бухгалтерской отчетности предъявляется много требований, одно из которых - достоверность. Пунктом 6 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" устанавливается, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.
Вуалирование - это недостоверное отражение информации в бухгалтерской отчетности в основном в пределах методологии бухгалтерского учета. Вуалирование в бухгалтерском балансе и других формах отчетности может быть не всегда умышленным. Чаще всего это происходит в силу незнания соответствующих методических положений бухгалтерского учета и правил составления бухгалтерской отчетности или в связи с преобладанием требований налогового законодательства.
Фальсификацию финансовой отчетности, таким образом, можно определить как умышленное искажение либо упущение величин или раскрытие информации в финансовой отчетности с целью обмана или введения в заблуждение внутренних и внешних пользователей.
Можно выделить следующие специфические черты, присущие фальсификации:
• предумышленное действие по обману другого человека;
• наносит пользователям отчетности определенный вред;
• чаще всего действие или бездействие, суть которого состоит либо в применении бухгалтерских стандартов формально, а не по существу, либо в уклонении от применения бухгалтерских стандартов при подготовке финансовой отчетности.
На основании ст. 159 УК РФ мошенничество - это хищение чужого имущества или приобретение права на чужое имущество путем обмана или злоупотребления доверием.
Так согласно классификации Ассоциации сертифицированных экспертов по борьбе с мошенничеством, были названы следующие основные схемы искажения финансовой отчетности: завышение выручки; занижение расходов и, соответственно, увеличение операционной и чистой прибыли, некорректная оценка активов или обязательств и др. области для манипулирования.
Преступления, признанные мошенническими в соответствии с Конвенцией ОНН против коррупции:
· создание неофициальной отчетности;
· проведение неучтенных или неправильно зарегистрированных операций;
· ведение учета несуществующих расходов;
· отражение обязательств, объект которых неправильно идентифицирован;
· использование поддельных документов; и намеренное уничтожение бухгалтерской документации ранее сроков, предусмотренных законодательством».
Категория мошенничества в финансовой отчетности включает в себя : финансовое и нефинансовое мошенничество. Нефинансовое мошенничество является менее значимым по сравнению с первой подкатегорией, но не смотря на это, данные показатели так же подвержены искажению, оказывая непосредственное влияние на показатели финансовые. Ярким примером такого влияния является компания Shell, повысившая стоимость своей компании за счет завышения показателей нефтяных запасов. Кроме того, фальсификация нефинансовых показателей тяжело проверяема, особенно, если аудитор не достаточно компетентен в исследуемой отрасли. Наличие недостоверной информации в отчетности влечет за собой риски для инвесторов, кредиторов, заемщиков, акционеров и других пользователей отчетности, включая и руководство компаний. Ущерб, наносимый мошенническими действиями, можно рассматривать на макро- и микро-уровнях. В пределах самой организации это: прямые убытки, потеря наличноти, затраты на расследование преступлений, потеря акционерной стоимости, увеличение стоимости капитала, потеря клиентов, репутационный урон и потеря доверия, учащение проверок со стороны регулирующих органов, увеличение временных затрат руководства, отвлечение ресурсов на урегулирование запросов, разочарование и смена работы специалистов компании, их недоверие к собственной организации , а как следствие - подрыв корпоративного духа и снижение корпоративной культуры.
Факты финансового мошенничества - это серьезная угроза уверенности участников рынка в финансовой информации. В рамках государства- недополучение налогов ( если применяются схемы ухода от уплаты налогов), увеличение затрат на контроль, повышение безработицы, а как следствие-снижение ВВП, инвестиционной привлекательности страны.
Объектами манипулирования могут быть:
показатели финансовой отчетности (выручка, чистая прибыль, совокупные активы и т.д.);
система формирования и обработки бухгалтерской (учетной) информации, включая первичные данные, а также настройки информационной бухгалтерской системы;
операционное окружение (несовершенство бизнес-процессов) и система внутреннего контроля.
Так же необходимо выделить первичные и вторичные объекты манипулирования для того, чтобы произвести правильную классификацию, необходимо отметить на вопрос: какой показатель являлся первичной целью искажения, и какие показатели должны были быть для этого так же изменены. Например, такой показатель как расходы может носить как вспомогательный характер, чтобы изменить размер выручки, так и центральный, чтобы уменьшить налог на прибыль. То есть необходимо понять, изменение какого показателя повлекло за собой изменение других.
Несмотря на то, что существуют тысячи способов совершения мошенничества, выделяют три основных элемента, присущих мошенничеству и образующих в совокупности так называемый треугольник мошенничества, и определяющих мотивацию и возможность для его совершения, представляют собой: давление финансовых обстоятельств, возможность совершить и некоторое время скрывать акт мошенничества, способность оправдать это действие.
Именно понимание мотивации и стимула к совершению мошенничества поможет
построить эффективную систему борьбы с преступлениями экономического характера.
Важно разделять условия, мотивирующие управление финансовыми результатами, и
стимулы, побуждающие к таким действиям. Например, условие, мотивирующее
управление финансовыми результатами на основе прогнозных величин, - прибыль
ниже равновесной расчетной.
Таблица 1. Связь обстоятельств и мотивов, побуждающих к мошенническим действиям
|
Причины |
Стимулы |
|
Выручка ниже прогнозируемой рыночной |
Избежание резкого падения цены акций |
|
Компания готовится к первичному размещению акций |
Показать найлучшую возможную картину выручки |
|
Выручка ниже минимального уровня,чтобы покрыть затраты или наоборот - близка к тому уровню, когда нет стимула к дополнительному заработку |
Достичь показателей выручки, находящихся между максимальными и минимальными значениями так, чтобы стимул зарабатывать был наибольшим |
|
Компания из-за размера и/или членства в ФПГ является политической мишенью |
Избегать достижения показателей прибыли, которые могут считаться чрезмерными |
|
Компания близка к нарушению кредиторского/дебиторского договора в части доходов |
По возможности снизить эффект от нарушения договора |
|
Менеджмент компании верит, что доходы, находящиеся ниже уровня тренда, стабилизирируются |
По возможности избежать или снизить эффект от несвойственной реакции рынка по части доходов, временно отклоняющихся от тренда |
|
Отклонения в доходах вызваны серией неповторяющихся событий |
Уменьшить волатильность выручки |
|
Имела место смена высшего руководства |
Поизвести все необходимые расходы до прибытия нового руководства, чтобы вина за нарушения легла на предыдуших руководителей |
|
Огромные потери, связанные с реструктуризацией и обязательствами,относящимися к прошлым периодам |
Отменить любые переоцененные начисления,чтобы достичь необходимого уровня дохода в более поздних периодах |
Дополнительными стимулами искажения финансовой отчетности являются:
· для руководства, которое имеет больше возможностей приукрасить деятельность компании в промежуточной отчетности, в меньшей степени проверяемой аудиторами, могут быть:
а) личная заинтересованность, в частности возможность получения бонусов, премий и иных поощрений по результатам квартала; распределение дивидендов за квартал на основе квартальной прибыли;
б) решение определенных бизнес-задач, в частности ожидаемые сделки по продаже компании.
· Предстоящее привлечение кредитов.
· Отчетность по совместной деятельности ведет оператор совместной деятельности, который может иметь склонность к завышению произведенных затрат, а также к включению затрат по деятельности, которая не является предметом данного конкретного договора о совместной деятельности. Таким образом, ведущий общие дела получает возможность покрытия своих расходов доходами от совместной деятельности, полностью самортизировать и списать активы, как внесенные, так и приобретенные для совместной деятельности, которые реально могут приносить экономические выгоды, и проч.
· Скрытие неблагополучных фактов в дочерних компаниях путем организации финансовых потоков таким образом, чтобы показать прибыль холдинговой компании. Добиться этого можно, используя различия в составлении консолидированной отчетности по РСБУ и МСФО.
· После смены руководства, новая управленческая команда путем манипулирования оценочными резервами в ходе следующих периодов сможет продемонстрировать хорошую собираемость дебиторской задолженности и успешное разрешение налоговых споров.
· При продаже компании или ее выходе на IPO руководство стремится представить свою деятельность более привлекательной для инвесторов путем завышения прибыли
· Мотивами к занижению прибыли могут служить: особенности тарифного регулирования (например, для компаний, оказывающих услуги населению), экономия налога на прибыль.
Выводы: Существует тонкая грань между вуалированием и фальсификацией, которую необходимо учитывать, чтобы не переступать закон. Фальсификации присущи такие специфические черты, как наличие предумышленного обмана другого человека; причинение определенного вреда финансовой отчетности, наличие действия или бездействия, суть которого состоит либо в применении бухгалтерских стандартов формально, а не по существу, либо в уклонении от применения бухгалтерских стандартов при подготовке финансовой отчетности. Выручка - самый частый, но далеко не единственный объект манипулирования финансовой отчетности.
Для того чтобы эффективно обнаружить и предотвратить факты мошенничества и фальсификации, необходимо разделять условия и мотивы управления финансовыми результатами между стимулами, побуждающими к данным действиям.
Ассоциация дипломированных экспертов по мошенничеству (Association of Certified Fraud Examiners, ACFE) разработала модель отнесения известных видов мошенничества по категориям, известную как "дерево мошенничества".