Дипломная работа: Правовое регулирование института трансферного ценообразования в России и США: сравнительный анализ

Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 23.05.2016 по делу N А82-3639/2015 // Доступ СПС «Консультант Плюс». (датаобращения 08.05.2019).;

· лица, занимающие руководящие посты, в частности единоличные исполнительные органы, являются родственниками или иными связанными лицами, при условии, что одна из этих организаций фактически не осуществляет хозяйственную деятельность (не несет расходы, сопряженные с нормальной хозяйственной деятельностью такой организации) и функционирует исключительно с целью обналичивания денежных средств, поступающих от другой организации Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2016 по делу N А19-17721/2015 // Доступ СПС «Консультант Плюс». (датаобращения 08.05.2019).. При этом следует учитывать, что наличие родственных или иных связей между управляющими лицами организаций, реальной и действительно осуществляющих хозяйственную деятельность, не может служить основанием для признания организаций взаимозависимыми, если в отношениях между такими юридическими лицами нет признаков, закрепленных в п. 1 ст. 105.1 НК РФ Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 02.11.2015 по делу N А28-14823/2014; Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2015 по делу N А19-5528/2015 // Доступ СПС «Консультант Плюс». (датаобращения 08.05.2019).;

· отношения между лицами носят доверительный и согласованный характер, не принятый в обычной хозяйственной деятельности, направленной на извлечение прибыли, и при этом такие лица осуществляют единый процесс производства Решение Арбитражного суда Иркутской области от 16.12.2014 по делу N А19-13615/2014 // Доступ СПС «Консультант Плюс». (датаобращения 08.05.2019).;

· одно из лиц не имеет средств для осуществления деятельности, отраженной в бухгалтерской и налоговой отчетности, имеет исключительно номинальный единоличный исполнительный орган, реализует продукцию только определенной компании или группе взаимосвязанных лиц и не имеет бизнес-связей с иными участниками гражданского оборота Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2015 по делу N А19-9125/2014 // Доступ СПС «Консультант Плюс». (датаобращения 08.05.2019).;

· уставный капитал одного юридического лица сформирован за счет имущества организации, участником или руководителем которой являются лица, способные повлиять на принятие решений другим юридическим лицом Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2016 по делу N А51-4996/2015 // Доступ СПС «Консультант Плюс». (датаобращения 08.05.2019)..

Необходимо также отметить, что все указанные выше обстоятельства не могут сами по себе являться основанием для признания взаимозависимости лиц. Суд также должен оценить иные обстоятельства, в частности, доказана ли способность таких дополнительных оснований, не перечисленных в НК РФ влиять на условия / результаты сделок, заключенных между этими лицами, на экономические результаты деятельности этих лиц или представляемыми их лиц Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2016 по делу N А51-4996/2015; Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2016 по делу N А19-17721/2015 // Доступ СПС «Консультант Плюс». (датаобращения 08.05.2019).. При этом по мнению судов достаточным будет для признания взаимозависимости доказать потенциальную возможность перечисленных оснований влиять на результаты сделок между лицами и (или) экономические результаты деятельности компании в целом. Иными словами, нет необходимости доказывать факт прямого непосредственного влияния дополнительных оснований признания взаимозависимости на результаты сделок или деятельность юридического лица Решение Арбитражного суда Кировской области от 04.08.2015 по делу N А28-14823/2014 // Доступ СПС «КонсультантПлюс». (датаобращения 08.05.2019)..

Законодателем установлены два основания, по которым лица не могут быть признаны взаимозависимыми: (1) осуществление влияния на условия и результаты сделок по экономическим причинам, например, ввиду преимущественного положения на рынке (п. 4 ст. 105.1 НК РФ); (2) существует прямое или косвенное участие публично-правовых образований (РФ, субъектов РФ, муниципальных образований) в организации (п.5 ст.105.1 НК РФ).Следует отметить, что данные исключения не говорят о том, что такие лица не могут быть признаны взаимозависимыми по общим основаниям, закрепленным в п.2 ст.105.1 НК РФ.

2.2 Методы трансфертного ценообразования

В настоящее время все методы трансфертного ценообразования, как правило, делят на два вида (см. Таблица 4): (1) методы, основанные на анализе сделки, (2) методы основанные на оценке прибыли. Данные методы были закреплены в Руководстве ОЭСР по ТЦО от 1995 годаOECD Report Transfer Pricing and Multinational Enterprises, 1995.[Электронный ресурс]-URL: https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/oecd-transfer-pricing-guidelines-for-multinational-enterprises-and-tax-administrations-2017_tpg-2017-en(датаобращения 08.05.2019). и на сегодняшний момент они применяются во всех юрисдикциях, регулирующих ТЦО, в том числе России и США, с национальными особенностями законодательств.

Таблица 4. Виды методов ТЦО

США как участник ОЭСР также применяет данную классификацию, дополненную иными методами, которые отличаются от методов, предложенных Руководством ОЭСР. Так, методы ТЦО в США делятся в зависимости от предмета сделки (см. Таблица 5).

Таблица 5. Методы ТЦО в СШАEY Worldwide Transfer Pricing Reference Guide.

Американское законодательство и правоприменительная практика используют принцип «применения лучшего метода» (bestmethodrule)Treas. Reg. §1.482-1(c)., который означает, что налоговый орган при проверке вправе использовать тот метод, который позволяет получить более точный результат. При этом нет правила, запрещающего использовать остальные методы ТЦО в отношении сделок, которые совершает налогоплательщик. Налогоплательщик так же, как и налоговый орган, имеет право использовать тот метод, который, по его мнению, больше подходит в конкретной сделкеГрунделЛ.П. Указ.соч..Таким образом, законодательство США не предусматривает приоритетных методов ТЦО, которые необходимо использовать в определенной иерархичности. В связи с этим, в правоприменительной практике США сформированы определенные правила применения методов, а также оценки факторов для применения наиболее подходящего метода ТЦО.

Так, например, метод сопоставимой неконтролируемой цены совпадает с одноименным методом, предложенным Руководством ОЭСР. По данному методу цена товаров (работ, услуг) по контролируемой сделке сравнивается с ценой аналогичных товаров по сопоставимым сделкам, осуществленным в соответствии с принципом «вытянутой руки». В США информация по рыночным ценам доступна публично Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2009. OECD, 2009. [Электронный ресурс]-URL: http://www.oecd.org/document/34/0,3343,en_2649_33753_1915490_1_1_1_1,00.html(датаобращения 08.05.2019)., но на практике достаточно часто возникают проблемы, связанные с отсутствием конкурентного рынка и аналога самого товара (работы, услуги), реализуемые по контролируемой сделке. Законодательные акты содержат критерии для сравнения сделок (например, по объему, уровню рынка, товарному знаку и др.). В частности, как показывает правоприменительная практика, аналогичность продуктов имеет огромное значение при применении данного метода.Метод сопоставимой неконтролируемой цены представляет собой наиболее справедливый и надежный способ определения цены по принципу вытянутой руки, если отсутствуют различия в сделках между контролируемыми и неконтролируемыми лицами.

Затратные методы нивелируют проблему отсутствия аналогичных товаров и сделок. В рамках анализа цены сделки с помощью затратного метода может быть применено три подхода - в основу трансфертной цены может быть положена полная фактическая себестоимость, нормативная себестоимость, переменная себестоимость. При этом реализация данных подходов происходит с помощью двух основных методов: (1) трансфертная цена приравнивается к издержкам производящего лица без дополнительных выплат в его пользу; (2) по методу «издержки плюс» Goetz B.E. Transfer Prices: An Exercise in Relevancy and Goal Congruence // Accounting Review. July, 1967. No. 45. P. 435-445..

Метод последующей реализации (метод перепродажи) заключается в оценке валовой рентабельности, полученной в контролируемой сделке, с помощью сравнения с валовой рентабельностью, полученной в аналогичной сделке. Законодательство предусматривает требования сопоставимости оценки и корректировок, включая необходимость согласованности контролируемых и неконтролируемых сделок в цене по бухгалтерскому учету, который влияет на валовую рентабельность лица. Метод перепродажи сфокусирован на значении функции перепродажи, в связи с этим, пока функции, риски и обстоятельства сделок схожи, этот метод все меньше зависит от аналогичности продукта. Метод перепродажи достаточно редко применяется, если сделка касается нематериальных активов. В отличии от метода «издержки плюс», рассматриваемый метод акцентируется на цене дальнейшей реализации.

Метод сопоставимой прибыли (СРМ) может использоваться для проверки принципа «вытянутой руки» при ценообразовании по сделке при передаче как материальных, так и нематериальных активов. Данный метод оценивает, является ли сумма контролируемой сделки рыночной, основанной на объективных показателях прибыльности, известных как «индикаторы уровня прибыли», полученных от неконтролируемых налогоплательщиков, которые занимаются аналогичными видами деятельности при аналогичных обстоятельствах. Различия в выполняемых функциях, используемых ресурсах и рисках, принимаемых между проверяемой стороной сделки и сопоставимыми данными, должны учитываться при применении этого метода.

Методы разделения прибыли (RPSM и CPSM) - это определенные методы для оценки цены сделки по принципу «вытянутой руки» при передаче как материальных, так и нематериальных активов. Тем не менее, акцент на сопоставимые сделки во всех нормативных положениях призван ограничить использование методов разделения прибыли для таких специфических случаев, в которых факты, связанные со сделками налогоплательщика, не позволяют определить достаточно надежные неконтролируемые данные для анализа и сравнения при каком-либо другом методе. Применение методов распределения прибыли целесообразно, когда обе стороны сделки владеют существенными нематериальными активами, не относящимися к обычным сделкам.

Указанные методы распределения прибыли ограничиваются либо (1) метод сопоставимой распределенной прибыли (CPSM), который опирается на совокупную прибыль двух неконтролируемых налогоплательщиков, взаимодействующих друг с другом и чьи сделки аналогичны сделкам контролируемого налогоплательщика, либо (2) метод распределения остаточной прибыли (RPSM) , который сначала распределяет доход между обычными видами деятельности, используя любой другой доступный метод, а затем распределяет остаточный доход на основе относительной стоимости нематериального имущества сторон. В соответствии с последними изменениями законодательства, никакие другие методы распределения прибыли не применяются как указанные методы (хотя другие формы разделения прибыли могут использоваться, если необходимо, как неопределенные (дополнительные) методы)InternationalTransferPricing 2013/14 // PwC.[Электронный ресурс]-URL: https://www.pwc.com/gx/en/services/tax/publications/international-transfer-pricing.html(датаобращения 08.05.2019)..