Материал: Организация бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности

Например, если доля меньшинства в зарубежной компании составляет 20%, то 20% относящейся к этой компании курсовой разницы за каждый отчетный период должно быть отнесено на долю меньшинства. При этом никаких средств не переводится, поскольку это исключительно бухгалтерская операция.

Прежде чем закончить подготовку финансовой отчетности, представляемой для консолидации, необходимо согласовать внутригрупповые остатки. Курсовая разница возникает довольно часто.

Очень важно, наряду с учетом сумм в иностранной валюте вести учет сумм в рублях по каждой операции. Каждая операция совершается по своему обменному курсу, следовательно, без этой информации будет сложно рассчитать общую сумму в иностранной валюте.

Курсовая разница признается как доход или расход в период ее возникновения, за исключением сумм курсовой разницы, которая составляет часть чистых инвестиций в зарубежную компанию (например, внутригрупповой кредит). В этом случае курсовая разница должна классифицироваться как собственный капитал вплоть до продажи чистой инвестиции. После продажи она признается как доход или расход в отчете о прибылях и убытках

При продаже зарубежной компании вся сумма курсовой разницы, учтенная как собственный капитал, фиксируется и при реализации должна признаваться как доход или расход в отчете о прибылях и убытках.

В финансовой отчетности компании должно быть раскрыто следующее:

·   сумма чистой курсовой разницы, включенная в чистую прибыль за период;

·   чистая курсовая разница, классифицируемая как капитал, в качестве отдельного компонента капитала, и сверка суммы этих курсовых разниц в начале и конце периода.

В случае если валюта отчетности отличается от функциональной валюты компании, причину этого расхождения необходимо раскрыть в отчетности. Также должна раскрываться причина любого изменения валюты отчетности или функциональной валюты. Компания должна раскрывать метод, выбранный для пересчета гудвилла и корректировок справедливой стоимости, возникающих при приобретении зарубежной компании.

Существенное влияние изменений валютных курсов, происходящих после отчетной даты, должно быть подробно раскрыто, в противном случае, пользователи финансовой отчетности не смогут сделать правильные оценки
и принять правильные решения.

Также поощряется раскрытие политики компании в отношении управления валютными рисками [49].

По результатам проведенного сравнительного анализа основных требований к учету операций в иностранной валюте согласно МСФО и РСБУ, рассмотренных в Приложении № 4, можно сделать следующие выводы.

) Сфера применения ПБУ 3/2006 значительно уже, чем сфера применения МСФО (IAS) 21, поскольку оно распространяется только на индивидуальную отчетность организации и только при пересчете операций в российские рубли.

2) В МСФО (IAS) 21 зарубежная деятельность понимается более широко, чем в ПБУ 3/2006, что связано, главным образом, с более узкой сферой применения, не включающей контролируемые, ассоциированные организации, а также совместно контролируемый бизнес <#"789569.files/image001.gif">

Рис. 2.1 Структура ООО "Кондитерский дом Букурия"

В головной офис передаются следующие документы:

·   оборотно-сальдовые ведомости по операциям филиалов за отчетный период и с начала года;

·   бухгалтерский баланс (Приложение 5);

·   отчет о прибылях и убытках (Приложение 6);

·   выписка из книги покупок и книги продаж;

·   справка об остаточной стоимости основных средств, закрепленных за филиалом;

·   справка о фонде оплаты труда его работников;

·   налоговые декларации по местным налогам;

·   книга покупок и продаж;

·   декларация по налогу на имущество;

·   справка о состоянии взаиморасчетов с бюджетом по указанным налогам;

·   справка о товарно-материальных остатках;

·   справка о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности.

Рассмотрим основные показатели деятельности организации. Полученные данные сведем в табл. 2.1.

Таблица 2.1 Основные показатели хозяйственной деятельности ООО "Кондитерский дом Букурия" за 2010- 2011 гг.

По данным бухгалтерской отчетности выручка от продажи продукции (работ, услуг) в ООО "Кондитерский дом Букурия" за отчетный период 2010-2011 гг. возросла за счет привлечения новых клиентов, что вызвало необходимость привлечения новых кадров. По итогам работы в исследуемом периоде видно, что в 2011 году выручка от продаж увеличилась на 109217 тыс. руб. по причине увеличения объемов продаж, что является положительной тенденцией, связанной с хорошей работой менеджеров, а именно за счет привлечения новых клиентов и хорошей работы с существующими. Общий объем себестоимости продаж увеличился вместе с увеличением выручки. Возросший объем продаж повлек за собой потребности в увеличении расходов на заработную плату, аренду помещения, услуги связи и других расходов.

Появились новые клиенты, в том числе иностранные, расчет с которыми ведется в иностранной валюте. Это привело к увеличению объема денежных потоков на счетах в банке, в том числе на валютном счете. Продажа валюты с транзитного счета и зачисление ее на расчетный счет составляет основную сумму прочих доходов и расходов. Расходы также увеличились за счет увеличения транспортных расходов, увеличения расходов на ГСМ, командировочных расходов и других. Надо обратить внимание, что в 2011 году курс иностранной валюты был не стабилен и, соответственно отражение операций в условных единицах привело к возникновению курсовых разниц (прочих расходов).

Среднесписочная численность рабочих на исследуемом предприятии увеличивается, это свидетельствует о том, что предприятие набирает оборот, и ему требовались новые работники. Необходимо отметить, что имеет место тщательный отбор персонала, на работу принимаются лишь высококвалифицированные работники с хорошими рекомендациями, об этом свидетельствует отсутствие уволившихся сотрудников за исследуемый период.

На предприятии наблюдается рост заработной платы. Так, среднегодовая заработная плата на 1 сотрудника составляет в 2011 г. 422 тыс. руб., что на 17,88% больше, чем в 2010 г., - это вызвано увеличением количества сотрудников и в целом повышением заработной платы. Это хорошая тенденция в развитии предприятия.

Таким образом, проанализировав данные форм бухгалтерской отчетности, в частности: Формы «Бухгалтерский баланс», Формы «Отчет о прибылях и убытках» за 2010 - 2011 гг. и исследовав рост курса иностранной валюты, выявлено, что это негативно сказывается на развитии и деятельности данной организации.

  2.2 Бухгалтерский учет экспортных и импортных операций

Основными задачами бухгалтерского учета экспортный и импортных операций являются: контроль движения товаров; постоянное наблюдение за своевременным заключением и выполнением условий внешнеторговых контрактов; контроль состояния расчетов с иностранными покупателями
и поставщиками; контроль количественной и качественной сохранности товаров; учет расходов по экспортным и импортным операциям; своевременное
и достоверное составление отчетности по экспорту и импорту.

Рассмотрим и проанализируем организацию бухгалтерского учета экспортных и импортных операций на примере ООО "Кондитерский дом Букурия", выявим недостатки и дадим необходимые рекомендации.

Бухгалтерский учет экспортных сделок в исследуемой организации представляет собой последовательное отражение в учете операций по исполнению внешнеторгового контракта. Однако, для учета внешнеторговых операций в приложении к учетной политике в разработанном рабочем план счетов не предусмотрено ряд важных моментов.

До момента перехода права собственности товар в организации учитывается на счете 45 «Товары отгруженные». Фактическая себестоимость товаров отражается на этом счете в рублях.

При реализации товаров используется счет 41 «Товары». Однако,
в организации не ведется раздельный учет товаров реализуемых на территории РФ и за рубежом, что привело к неверному принятию управленческих решений по закупке и реализации товаров по регионам. Рекомендуем, для обеспечения на складе исследуемой организации раздельного учета товаров, предназначенных для реализации на экспорт, к счету 41 открыть субсчета и отражать отдельными строками в бухгалтерской отчетности, закрепив это в учетной политике:

·   41.1 - «Товары»;

·   41.2 - «Экспортные товары».

Таким образом, организация сможет вести раздельный учет товаров, предназначенных для реализации на территории РФ и на экспорт, что необходимо для оперативного учета, анализа и принятия управленческих решений.

При отгрузке товаров иностранному покупателю в бухгалтерском учете бухгалтер делает следующие записи:

Д45 К41 - Отражена фактическая себестоимость отгруженных товаров;

Д90.2 К45 - Списана себестоимость отгруженных товаров.

В зависимости от условий поставки, предусмотренной договором,
у исследуемой организации возникают расходы, связанные с движением товара (коммерческие расходы), в рублях и иностранной валюте на территории РФ и за рубежом. В состав таких расходов включаются следующие затраты организации: на подготовку товара к отгрузке; транспортно-экспедиторские расходы; на хранение товара в пути; на страхование товара (если предусмотрено условиями поставки); на оплату таможенных сборов.

Учет коммерческих расходов осуществляет на счете 44 «Расходы на продажу». Однако в организации не ведется раздельный учет расходов на продажу, что привело к путанице. Рекомендуем к этому счету открыть субсчета и закрепить это в учетной политике:

·   44.1 - «Расходы на продажу»;

·   44.2 - «Расходы на продажу по экспорту».

Таким образом, организация сможет вести раздельный учет расходов на продажу на территории РФ и на экспорт, что необходимо для оперативного учета и анализа. Расходы на продажу отражаются в бухгалтерском учете организации следующими проводками:

Д44 К60 - отражены коммерческие расходы;

Д45 К44 - списаны коммерческие расходы по отгруженным товарам;

Д90.2 К44 - списаны коммерческие расходы по реализованным товарам.

При оформлении экспорта товара ООО "Кондитерский дом Букурия" уплачивает экспортную таможенную пошлину и таможенные сборы. В случаях, когда внешнеторговый контракт не предусматривает оплаты покупателем таможенных сборов сверх цены товара, то она включается исследуемой организацией в состав расходов на продажу.

Начисление, уплата и взимание пошлины проводится на основании таможенной стоимости экспортируемых товаров. В бухгалтерском учете таможенные платежи отражаются бухгалтером на основании таможенной декларации.

Расчеты с таможенными органами в бухгалтерском учете ведутся на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Однако в организации не ведется раздельный учет по уплате таможенный платежей в рублях и иностранной валюте, что привело к путанице в учете и расчетах с таможенными органами. Рекомендуем к этому счету открыть субсчета, отражать отдельными строками в бухгалтерской отчетности и закрепить это в учетной политике:

·   76.4 - «Расчеты с таможенными органами»;

·   76.4.1 - «Расчеты с таможенными органами в рублях»;

·   76.4.2 - «Расчеты с таможенными органами в валюте».

Таким образом, такая детальная информация хотя и загромождает учет, но она необходима для оперативного учета, анализа и принятия управленческих решений.

В бухгалтерском учете суммы таможенных пошлин и сборов бухгалтер учитывает следующим образом:

Д90 субсчет «Таможенные пошлины и сборы» К76 субсчет «Расчеты
с таможенными органами» - начислены таможенные пошлины и сборы;

Д76 субсчет «Расчеты с таможенными органами» К51 - оплачены таможенные пошлины и сборы.

января 2011 г. ООО "Кондитерский дом Букурия" приобрело партию товаров (конфеты) за 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.) и оплатило приобретенный товар. В этом же месяце предприятие заключило контракт на поставку этих товаров с болгарской компанией «ГЕО ЛАТ». Цена контракта 30 000 евро. Право собственности на данный товар перешло болгарской компании 17 января 2011 г. Оплата от болгарской компании поступила 20 января 2011 г.

Курс евро составил: 17 января - 30,1373 руб./EUR; 20 января - 30,8713 руб./EUR.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

января 2011 г. Д41 «Товары» - К60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками - 500 000 руб. (590 000 - 90 000) - оприходована партия товаров на склад;

Д19 «НДС по приобретенным ценностям» - К60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 90 000 руб. - учтен НДС по товарам;

Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - К 51 «Расчетные счета» - 590 000 руб. - перечислены деньги поставщику;

января 2011 г. Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - К90 «Продажи» - 904 119 руб. (30 000 EUR х 30,1373 руб./EUR) - отражена выручка;

Д 90 субсчет «Себестоимость продаж» - К 41 «Товары» - 500 000 руб.- списана себестоимость отгруженного товара;

января 2011 г. Д 52 «Валютные счета» - К 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - 926 139 руб. (30 000 EUR х 30,8713 руб./EUR) - получена выручка по внешнеторговому контракту;

Д62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - К91 «Прочие доходы и расходы» - 22 020 руб. [30 000EUR x (30,8713 pyб. - 30,1373 руб.)] - отражена курсовая разница.

Однако, спустя 181 день (16 июля 2011 г.) ООО "Кондитерский дом Букурия" не собрало полный пакет документов по реализации на экспорт и не отразило это в учете соответствующим образом, что привело к искажению в отчетности. Поэтому в бухгалтерском учете в июле 2011 г. рекомендуем сделать следующие записи:

Д 90 «Продажи» - К 68 «Расчеты по налогам и сборам» 162 000 руб. (900 000 руб. х 0,18) - начислен НДС по неподтвержденному экспорту; Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» - К 19 «НДС по приобретенным ценностям» 90 000 руб. - принят к вычету НДС.

С 01 января 2011 г. по неподтвержденному экспорту необходимо заплатить пени. Возврату они не подлежат, поэтому бухгалтеру необходимо сделать запись: Д99 «Прибыли и убытки» - К68 «Расчеты по налогам и сборам» - 4555,2 руб. [(162 000 руб. - 90 000 руб.) х 13% : 300 х 146 дн. (с 21 февраля по 16 июля)] - начислены пени.

Таким образом, учет расчетов с покупателями по полученным авансам ведется на счете 62 субсчет «Расчеты по авансам, полученным в иностранной валюте». При отражении в учете выручки от продажи экспортных товаров большое значение имеет правильное установление момента перехода права собственности.

В ходе проведения налоговой проверки по вопросу возмещения экспортного НДС в ООО "Кондитерский дом Букурия" было выявлено не полное поступление экспортной выручки. Согласно выписке за 16.06.2011 на валютный транзитный счет ООО "Кондитерский дом Букурия" поступили денежные средства от иностранной копании Sunny Fild за проданный товар в сумме 9150 долларов США. Банк, зачисляя экспортную выручку на счет, удержал свой комиссионный сбор. В итоге на расчетный счет была зачислена сумма меньшая, чем предусмотрено контрактом с иностранным покупателем. На этом основании налоговый инспектор сделал вывод о неполном поступлении экспортной выручки, что повлекло за собой отказ в возмещении экспортного НДС и начисление штрафа согласно п.15.25 КоАП. ИФНС не учла комиссионный сбор, удержанный банком при переводе денежных средств [52].