С развитием рыночных отношений, быстротой и масштабностью технологических изменений невозможно обеспечить конкурентоспособность лишь за счет использования материальных и финансовых факторов, которые становятся общедоступными для большинства организаций. В этих условиях особый интерес у участников экономических отношений вызывают вопросы, связанные с использованием в деятельности организаций факторов нематериального характера как инструментов повышения их доходности и конкурентоспособности. Наличие в составе долгосрочных активов нематериальных активов увеличивает рыночную стоимость организации, повышает ее инвестиционную привлекательность, защищает от недобросовестной конкуренции, способствует оптимизации издержек производства и коммерческой деятельности, обеспечивает конкурентные преимущества на внутренних и внешних рынках и т.д.
Однако при создании, перераспределении и вовлечении в коммерческий оборот объектов нематериальных активов возникает множество проблем, связанных с их использованием, учетом, управлением, аудитом и анализом. Несовершенство законодательной базы, отсутствие четкой классификации объектов нематериальных активов, недостаточная теоретическая разработанность методик учета, анализа и аудита объектов нематериальных активов - эти и другие проблемы становятся сегодня весьма актуальными для исследования.
Необходимо отметить, что до недавнего времени в нашей стране отсутствовало само понятие нематериальных активов. С развитием рыночных отношений это понятие не только вошло в теорию казахстанского бухгалтерского учета, но и стало применяться на практике. Учет нематериальных активов вызывает множество вопросов, что свидетельствует о востребованности и практической значимости предлагаемой темы исследования. Специфика нематериальных объектов состоит в том, что они не имеют вещественно-натуральной формы и это обстоятельство, в первую очередь, определяет трудности их учета, анализа и аудита. Правила формирования в бухгалтерском учете и финансовой отчетности информации о нематериальных активах организаций устанавливают МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" и Раздел 17 и 18 НСФО 2. НСФО 2 используется субъектами малого и среднего предпринимательства, некоммерческими организациями, филиалами и представительствами иностранных юридических лиц, государственными предприятиями, основанными на праве оперативного управления.
Субъекты малого предпринимательства, применяющие специальный налоговый режим, крестьянские и фермерские хозяйства для ведения бухгалтерского учета используют НСФО 1.
Субъекты крупного предпринимательства бухгалтерский учет ведут в соответствии с международными стандартами.
Цель курсовой работы показать учет нематериальных активов в соответствии с указанными стандартами.
Задачи исследования:
Рассмотреть:
- сущность нематериальных активов, критерии признания, оценку НМА,
учет гудвилла и НМА при приобретении бизнеса;
учет НМА при их создании;
учет последующих затрат после приобретения/создания НМА;
порядок учета НМА в условиях использования НСФО 2.
учет поступления,
порядок начисления амортизации
выбытие нематериальных активов;
Курсовая работа состоит из введения, трех глав и списка используемой литературы. Во введении рассмотрена актуальность темы, цель работы и ее задачи. В первой главе рассмотрена сущность НМА по обзору литературы по изучаемой теме. Во второй главе показано документальное оформление НМА, аналитический и синтетический учет, начисление амортизации по НМА. В третьей главе внесены предложения специалистов по совершенствованию бухгалтерского учета НМА.
Глава 1. Экономическая сущность НМА
.1 Обзор литературы по изучаемой проблеме
На сегодняшний день многие предприятия сталкиваются с применением в своей деятельности нематериальных активов (НМА). Соответственно, и с проблемой организации их учета на своем предприятии.
В связи с переходом с 01.01. 2008 года на Международные и национальные стандарты финансовой отчетности и отмены Казахстанских стандартов обзор литературы я буду проводить по данным периодических изданий. Учебной литературы по данному вопросу пока нет.
Вопросы по учету НМА освещаются на страницах журналов "Бюллетень бухгалтера", "Библиотека бухгалтера и предпринимателя", МСФО (Журнал для бухгалтеров и финансовых менеджеров).
В статье Р. Федько (Журнал МСФО № 7 за 2008 год) рассматривается учет нематериальных активов как отдельного объекта учета, который должен быть под контролем компании и приносить экономическую выгоду (или высока вероятность получения экономических выгод в будущем).
МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" (редакция принята в марте 2004 года, дата вступления в силу 1 апреля 2004 года) рассматривает характеристики и виды нематериальных активов, порядок их признания и оценки, раскрытия соответствующей информации.
Сфера применения раскрывается в частях 1 и 2, где также отмечено, какие категории статей МСФО (IAS) 38 не регулирует.
. Нематериальные активы, операции с которыми подпадают под действие других стандартов финансовой отчетности:
· Нематериальные активы, которыми предприятие владеет с целью продажи
· в рамках обычной хозяйственной деятельности (МСФО (IAS) 2 "Запасы"
· или (МСФО (IAS) 11 "Договоры подряда";
· активы по отложенным налогам (МСФО(IAS) 12 "Налоги на прибыль";
· аренда (МСФО (IAS) 17);
· активы, получаемые в результате вознаграждения работникам (МСФО (IAS) 19 "Вознаграждения работникам", тема еще будет рассмотрена);
· гудвилл, получаемый в результате объединения компаний (МСФО (IFRS) 3 "Объединение компаний";
· финансовые активы, определяемые МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты", признание некоторых финансовых активов регулируется МСФО (IAS) 27, МСФО (IAS) 28, МСФО (IAS)31.
2. Права на эксплуатацию минеральных ресурсов и затраты по разведке, разработке и добыче минерального сырья, нефти, природного газа и подобных невозобновляемых ресурсов.
. Нематериальные активы, возникшие у страховых компаний в результате контрактных отношений с держателями полисов.
Многие из положений МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" аналогичны по содержанию, а иногда и идентичны параграфам МСФО (IAS) 16 "Основные средства".
Нематериальная форма актива характерна для научных или технических знаний, разработки новых процессов или систем, интеллектуальной собственности, компьютерного программного обеспечения, патентов, лицензий, авторских прав, кинофильмов, исключительных прав на осуществление деятельности или обслуживания, товарных знаков и фирменных марок. Затраты на любые объекты в качестве нематериальных активов могут быть приняты на баланс только тогда, когда они соответствуют критериям признания.
В противном случае затраты списываются в расходы того отчетного периода, в котором были произведены. Однако если этот объект приобретен в результате объединения компаний, то он должен быть включен в стоимость гудвилла.
Согласно МСФО (IAS) 38 компания должна признавать нематериальные активы только при условии, что они отвечают критериям, определенным МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы", также определяет способы оценки балансовой стоимости.
Критерии признания нематериальных активов:
♦ Возможность использовать в производстве, коммерческих операциях или управлении.
♦ Извлечение экономической выгоды от использования в течение более одного отчетного периода.
♦ Не предназначены и не предполагаются к продаже в нормальных условиях.
♦ Имеются документы, подтверждающие права организации на использование актива.
♦ Могут быть отделены от другого имущества как самостоятельные объекты учета.
При этом все пять признаков не имеют материального, физического содержания или оно не имеет решающего значения при определении имущества.
В МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" говорится, что нематериальный актив (соответствующий другим критериям признания) может быть признан только в том случае, если его стоимость может быть надежно определена, и при условии, что он первоначально будет оценен по этой стоимости. Это требование применяется как к приобретенным, так и к созданным внутри компании НМА. В стоимость нематериального актива включаются дополнительные критерии для признания, созданных внутри компании.
Примеры других затрат, которые должны признаваться в качестве расхода по мере их возникновения, включают:
1. затраты на организацию и освоение новой производственной или коммерческой деятельности;
2. затраты на обучение персонала;
. затраты на рекламу, продвижение товаров и услуг на рынок;
. затраты на передислокацию или реорганизацию части или всей компании.
МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" требует, чтобы все затраты на НМА после его приобретения или создания признавались в качестве расходов по мере их возникновения, за исключением случаев, когда:
А) есть уверенность в том, что эти затраты позволят НМА принести компании будущие экономические выгоды сверх первоначально определенных;
Б) эти затраты могут быть оценены и отнесены на НМА.
Если условия выполняются, то последующие затраты по НМА после его признания должны включаться в его балансовую стоимость. Если затраты на нематериальный объект были первоначально признаны в его годовой или промежуточной финансовой отчетности в качестве расхода, МСФО (IAS) 38 запрещает компании впоследствии включать такие затраты в стоимость НМА. После первоначального признания МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" требует учитывать НМА с применением одного из двух методов:
1. основной метод: по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения;
2. альтернативный метод: по переоцененной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.
Переоцененная стоимость должна соответствовать справедливой стоимости НМА. Такой метод учета допускается если НМА можно надежно оценить при наличии активного рынка продаж для этого вида актива. Выбрав альтернативный метод учета компания должна проводить регулярные переоценки, чтобы не допустить существенной разницы между балансовой стоимостью и его справедливой стоимостью на отчетную дату.
Начисление амортизации начинается, когда актив готов к использованию. Если срок полезной службы является неопределенным, МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" требует:
. оценивать возмещаемую сумму НМА не реже одного раза в год для определения убытков от обесценения
. раскрывать причины, по которым срок полезной службы НМА считается неопределенным, и основные факторы, которые учитывались при определении полезного срока службы актива.
МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" требует, чтобы используемый метод начисления амортизации отражал график получения компанией экономических выгод от НМА. По умолчанию используется метод прямолинейного начисления амортизации. Амортизационные начисления должны признаваться в качестве расхода. Если другой стандарт не разрешает или не требует включения этих амортизационных начислений в балансовую стоимость других активов. МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" содержит требование, что ликвидационная стоимость НМА должна быть равна нулю, кроме случаев, когда имеется обязательство третьей стороны приобрести НМА в конце срока его полезной службы или существует активный рынок для такого типа НМА и есть вероятность того, что этот рынок будет существовать и в конце срока полезной службы актива.
Для оценки возможного обесценения НМА компания должна применять МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов".
При первом применении МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" можно использовать временные правила учета, которые применяются ретроспективно:
1. когда необходимо исключить объект, который больше не соответствует критериям признания в качестве НМА по МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы";
2. если предыдущая оценка НМА противоречила принципам, изложенным в МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы".
В остальных случаях приписывается перспективное применение требований по признанию НМА и его амортизации.
МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" в одних случаях запрещает, а в других разрешает признание созданного внутри компании НМА, который ранее не признавался в учете.
Некоторые НМА могут иметь материально-вещественную форму, например компакт-диски (программное обеспечение), юридические документы (лицензия, патент), видеозапись. При определении должен ли актив, сочетающий материальные и нематериальные элементы, учитываться по МСФО (IAS) 16 "Основные средства" или МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы", необходимо принять решение о том, какой из этих элементов является более важным для эксплутационной характеристики объекта. Например, программное обеспечение для станка с компьютерным управлением, который не может работать без этого конкретного программного обеспечения, является составной частью этого станка и учитывается в составе основных средств. То же самое относится и к операционной системе компьютера. Если программное обеспечение не является составной частью аппаратных средств, оно учитывается как НМА.
В МСФО (IAS) 38 используются следующие термины:
Нематериальный актив - это идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий материально-вещественной формы.
Актив - ресурс: контролируемый компанией и от которого компания ожидает получить экономические выгоды.
Монетарные активы - это денежные средства и активы, которые будут получены в фиксированных или поддающихся измерению суммах денежных средств или их эквивалентов.
Виды НМА:
1. торговые марки;
2. фирменные наименования;
3. программное обеспечение;
4. лицензии и франшизы;
5. авторские права, патенты и другие права на промышленную собственность, права на обслуживание и эксплуатацию.
6. рецепты, формулы, проекты и макеты;
7. незавершенные нематериальные активы.
Исследования - оригинальные и плановые изыскания, предпринимаемые с целью получения новых научных или технических знаний.
Первоначальная стоимость - сумма денежных средств или их эквивалентов, уплаченных за приобретенный актив.
Ликвидационная стоимость - это величина поступлений, которые компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы, за вычетом ожидаемых затрат по выбытию.
Справедливая стоимость - это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, независимыми друг от друга сторонами, желающими совершить такую сделку.