Причинами непроизводительных расходов и потерь могут являться естественная убыль (усушка, испарение, утечка, распыл, разлив и т.п.), порча (не пригодны к использованию из-за потери качества и прочих основных характеристик), хищения, стихийные бедствия и другие причины, влекущие за собой уменьшение количества товарно-материальных ценностей, принадлежащих организации и учтенных в установленном порядке.
В зависимости от вида и причин потерь определяют источник их погашения. В соответствии с действующим законодательством нормируемые потери подлежат отнесению на издержки производства или обращения, а ненормируемые - за счет виновных лиц или финансовых результатов организации.
Выявив при проверке сумму недостачи и отразив данную сумму на счете недостач и потерь от порчи ценностей организации необходимо определить, является ли данная сумма именно недостачей, то есть, возможно ли отнесение данной суммы на виновных лиц. Если же недостачу невозможно отнести на виновных лиц, то данная сумма будет квалифицирована как потеря (в узком понимании в части хищений и других расходов сверх норм) или непроизводительный расход, обусловленный особенностями технологического процесса (в части расходов в пределах норм).
Результаты исследования нами представлены в схеме 1:
Схема 1. Виды недостач и потерь от порчи ценностей
Из данной схемы следует, что недостачи в пределах норм растворяются (капитализируются) в стоимости материальных ценностей, себестоимости продукции, или относятся на издержки обращения. Данный вид недостач мы определили как непроизводительные расходы. В свою очередь ненормируемые потери сразу и непосредственно относятся либо на виновных лиц, либо в уменьшение финансовых результатов предприятия. Иными словами, такие потери не капитализируются. К потерям, списываемым за счет виновных лиц, относятся недостачи. Те потери, которые относятся сразу на финансовые результаты, нами определены как собственно потери.
Таким образом, если предотвратить потери, то можно исчислить дополнительный прирост финансового результата следующих отчетных периодов. В противном случае можно исчислить величину, на которую финансовый результат отчетного года уменьшится вследствие определившихся на предприятии потерь.
В целях определения влияния недостач и потерь от порчи ценностей нами предложен расчет суммы недополученной прибыли, определяемый как произведение суммы недостач и потерь от порчи ценностей, выявленных в отчетном периоде и рентабельности продаж. В основу данного расчета положена методика расчета резервов увеличения прибыли от ликвидации недостач, хищений и порчи материальных ценностей, относимых на себестоимость продукции и финансовые результаты, которая применялась в период планово-централизованных методов управления экономикой. Расчет суммы недополученной прибыли будет выглядеть следующим образом:
где
П - сумма недополученной прибыли от продажи товаров или продукции в результате выявленных недостач и потерь;
Н - выявленная сумма недостач и потерь;
Rпр - рентабельность продаж, определяемая как отношение прибыли от продаж к выручке от продажи товаров или продукции без налога на добавленную стоимость.
Данная методика расчета недополученной прибыли может быть положена в основу расчета влияния недостач и потерь от порчи ценностей на финансовый результат предприятия. Как правило, показатель недостач и потерь от порчи ценностей является на предприятиях несущественным. Однако в случае, если сумма недостач и потерь будет значимой, компании необходимо предоставить дополнительную информацию о ней в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.
8. Отражение резервов в отчетности
Исследование показало, что наряду с ростом значимости отчетности для пользователей бухгалтерской отчетности, а также расширением номенклатуры счетов резервов, практически остается без изменений состав и содержание отчетности по ним.
Как известно, резервы предстоящих расходов представлены в промежуточных и годовых отчетах отдельной строкой, в то время как оценочные резервы отдельно не отражаются, а лишь корректируют данные некоторых статей баланса.
В работе выявлен ряд проблемных вопросов отражения как резервов предстоящих расходов, так и оценочных резервов в отчетности и даны следующие рекомендации по их разрешению.
Во-первых, оспаривается правильность отражения резервов предстоящих расходов в бухгалтерском балансе в составе краткосрочных обязательств. Как мы высказали ранее, резервы предстоящих расходов и резервы под условные обязательства не могут являться краткосрочными обязательствами. В соответствии с этим положением в диссертации предлагается исключить резервы предстоящих расходов из состава краткосрочных пассивов и присоединить к собственному капиталу.
Одним из обоснований включения резервов предстоящих расходов в состав собственного капитала может послужить то обстоятельство, что уже более десяти лет Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в различных его редакциях трактует указанный показатель однозначно - как показатель собственного капитала.
Во-вторых, вследствие того, что резервы нельзя отождествлять с расходами, для обеспечения большей прозрачности нами предложено в отчете о прибылях и убытках предусмотреть отдельные строки для отражения резервов под условные обязательства в составе прочих доходов и расходов. Иными словами, сумма, показанная в бухгалтерском балансе по статье резервов предстоящих расходов, в отчете о прибылях и убытках должна быть исключена из строки «Прочие расходы» и показана по отдельным строкам. В случае создания резерва она должна быть показана по строке «Резервы под условные обязательства», в случае восстановление резерва - по строке «Доходы от восстановления резервов под условные обязательства».
В-третьих, рассматривается правильность формирования информации об оценочных резервах в отчете о прибылях и убытках. Так, в отчете о прибылях и убытках суммы оценочных резервов находят свое отражение в сумме прочих расходов. Аналогично резервам под условные обязательства и резервам предстоящих расходов, оценочные резервы не являются полноценным расходом предприятия. Следовательно, в отчете о прибылях и убытках они должны показываться отдельными строками как отчисления в оценочные резервы и использование оценочных резервов, не увеличивая при этом суммы остальных прочих доходов и расходов.
В расшифровке к отчету о прибылях и убытках приводится показатель убытка от отчислений в оценочные резервы. Однако могут возникнуть случаи, когда предприятие не создает резервы, но восстанавливает суммы резервов, имеющих место в прошлые периоды. По нашему мнению, отражение развернутой суммы должно найти отражение в самом отчете о прибылях и убытках: в случае образования резервов - по статье «Расходы на формирование оценочных резервов», и в случае восстановления резервов - по статье «Доходы от восстановления резервов».
Основные публикации по теме работы
1. Манхаева И. С. Взаимосвязь экономической и бухгалтерской прибыли // Актуальные проблемы экономики и новые технологии преподавания (Смирновские чтения): Материалы IV международной научно-практической конференции (15-16 марта 2005 г., г. Санкт-Петербург). Т.1. - СПб., 2005. - 0,12 п.л.
2. Манхаева И. С. Учет расходов будущих периодов и порядок их признания в бухгалтерском учете / И. С. Манхаева // Современное состояние и перспективы развития бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита. Материалы всероссийской научно-практической конференции. - Иркутск.: изд-во БГУЭП, 2005 год - 0,3 п.л.
3. Манхаева И. С. Учет резервного капитала. Тенденции и проблемы экономического развития региона / И. С. Манхаева // Материалы международной научно-практической конференции. Т. 2. - Улан-Удэ, изд-во ВСГТУ, 2005 год. - 0,3 п.л.
4. Манхаева И.С. Учетная подсистема финансовых результатов в управлении организацией / А. И. Нечитайло, И. С. Манхаева и др. // Труды кафедры экономики предприятия и предпринимательства РГГМУ (выпуск 4). - СПб.: изд-во РГГМУ, 2005 год - 0,9 п.л. (вклад автора - 0,24 п.л.)
5. Манхаева И. С.. Недостачи и потери от порчи ценностей и их взаимосвязь с подсистемой учета финансовых результатов / А. И. Нечитайло, И. С. Манхаева // Труды кафедры экономики предприятия и предпринимательства РГГМУ (выпуск 4). - СПб.: изд-во РГГМУ, 2005 год - 0,3 п.л. (вклад автора - 0,15 п.л.)
6. Манхаева И. С. Принципы формирования информации о чистой прибыли и ее регулятивах / А. И. Нечитайло, И. С. Манхаева // Труды кафедры экономики и менеджмента РГГМУ (выпуск 3). - СПб.: изд-во РГГМУ, 2006 год. - 0,28 п.л. (вклад автора - 0,14 п.л.)
7. Манхаева И. С. Недостачи и потери от порчи ценностей как регулятив финансовых результатов / И. С. Манхаева // Вестник Бурятского государственного университета. Серия 19: Экономика. Выпуск 2. - Улан-Удэ: изд-во Бурятского государственного университета, 2006 год. - 0, 5 п.л.
8. Манхаева И. С. Принципы формирования информации о регулятивах финансовых результатов / А. И. Нечитайло, И. С. Манхаева // Сборник научных трудов сотрудников кафедры Экономики предприятия и учетных систем и кафедры Экономики и менеджмента РГГМУ. - СПб.: изд-во РГГМУ, 2007 год - 1,0 п.л. (вклад автора - 0,5 п.л.).