Існування різних підходів до оподаткування реального сектора економіки та видів страхової діяльності призводить до стимулювання переведення доходів із секторів з вищим податковим навантаженням у сектор страхування, де воно значно нижче. Такий стан справ викликав занепокоєння як державних податкових органів, так i уряду. Адже саме різний рівень оподаткування є передумовою для запровадження фінансових схем за участі страхових організацій з метою мінімізації податків.
Основна операційна діяльність включає надходження та витрати, які оподатковуються за різними ставками й мають різний об’єкт оподаткування. Повернуті суми зі страхових резервів, відраховані в попередні періоди, були вже враховані в попередньому періоді при оподаткуванні валових страхових платежів, крім переданих у перестрахування резиденту. Після повернення зі страхових резервів у новому періоді держава знову оподатковує ці кошти за ставкою 19%, враховуючи ці грошові надходження у складі валового доходу страховика.
Однак, очевидно, що цей дохід було отримано за основною операційною діяльністю. Отже, це призводить до подвійного податкового навантаження на страховиків, хоча за логікою відсутності подвійного оподаткування цього не повинно бути.
Іншим прикладом подвійного оподаткування є перестрахова діяльність резидента у страховика-нерезидента. Перший раз здійснюється оподаткування валових страхових платежів, оскільки зменшується сума таких платежів лише в разі перестрахування у резидента. Тому якщо страховик-резидент спрямує кошти до перестраховика-нерезидента, держава знову оподатковує такі кошти залежно від рейтингу фінансової надійності нерезидента.
Більшість учасників класичного страхового ринку України індиферентно ставляться до вибору системи оподаткування. Для побудови системи управління страховими податковими ризиками у страховій галузі важливо, щоб це була єдина ставка, а також було передбачено перехідний період як мінімум на два роки. Але підхід до питання оподаткування страхової діяльності повинен бути збалансованим, бо зростання ставки оподаткування може призвести до подорожчання страхових послуг та збільшить собівартість страхового поліса до невиправданих сум.
Система оподаткування страхової діяльності в Україні формувалась в умовах глобальної перебудови національної економіки до вимог ринкової системи господарювання. Складний, довготривалий та суперечливий процес реформування вітчизняної економіки безпосередньо позначився на особливостях побудови системи оподаткування страхової діяльності. Зокрема, ґрунтуючись на загальних принципах оподаткування суб’єктів економіки і спільній для них законодавчій базі, прийнятій в Україні, оподаткування страхових компаній суттєво відрізняється не тільки від інших вітчизняних підприємств, а й зарубіжних страхових компаній. Протягом всього періоду формування вітчизняного страхового ринку в Україні (починаючи з 1991 р. з прийняттям Закону України «Про систему оподаткування в Україні») здійснювався активний пошук визначення оптимальних вимог до оподаткування страхових компаній. Найбільша увага приділялась обґрунтуванню та вибору оптимальних бази і ставки оподаткування.
Зміни передбачені Податковим кодексом України, торкаються всіх без виключення суб’єктів економіки, а його впровадження є складним і досить довготривалим процесом, що потребує поглиблених досліджень, пов’язаних з оцінкою можливих результатів.
Податковий кодекс України вносить цілу низку кардинальних змін в систему оподаткування страхових компаній, ефективність впровадження в практику господарювання доцільно оцінювати з наступних позицій:
- відповідності принципом побудови, цілям і завданням загальної вітчизняної системи оподаткування;
- здатності задекларованих змін ліквідувати або при наймі знизити дію негативних факторів і явищ, які мають місце у вітчизняній системі оподаткування страхової діяльності.
Дослідження показали, що на всіх етапах становлення оподаткування страхової діяльності будувалось на загальних принципах вітчизняної системи оподаткування, підпорядковуючись її основним цілям і завданням, регламентованих чинним законодавством України. В цьому аспекті можна констатувати, що за кількісним складом податків, що мають сплачувати юридичні особи, страхові компанії не мають з ними суттєвих розбіжностей [23].
Особливості стосуються процесів формування та технології сплати окремих видів податків. Оскільки об’єктом оподаткування страхової діяльності був валовий дохід, а з прийняттям Податкового кодексу України став прибуток, то можна констатувати, що саме страхові компанії зазнали найбільш суттєвих змін в оподаткуванні своєї діяльності.
Важливо звернути увагу на те, що законодавча база стосовно оподаткування прибутку суб’єктів господарювання в Україні неодноразово змінювалась. В сфері страхування здійснювався інтенсивний пошук оптимального механізму оподаткування страхових компаній. Зокрема, у 1991 р. страховики оподаткувалися на загальних засадах. Об’єктом оподаткування був визначений балансовий прибуток за ставкою оподаткування 35%. У 1992 р. об’єкт оподаткування і ставка були змінені. Об’єктом оподаткування було визнано валовий дохід за ставкою оподаткування на рівні 55%.
Протягом 1993-1994 рр. база і ставка оподаткування в страхуванні змінювались неодноразово. Починаючи з 1995 р. було прийняте рішення щодо оподаткування страхових компаній за балансовим прибутком за ставкою оподаткування 30%. Однак при цьому були внесені зміни у визначенні об’єкту оподаткування. Законом України «Про страхування» (1996 р.) був визначений новий порядок формування прибутку від страхової діяльності, який значно відрізнявся від загального Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (1995 р.) [21, с. 342] наявність суперечностей в законодавчій базі щодо оподаткування прибутку страхових компаній була частково ліквідована Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22 травня 1997 р. (ст. 72 «Оподаткування страхової діяльності»). Було, зокрема, виділено та віднесено страхові операції до особливого виду, які підлягають під
спеціальний порядок оподаткування. Від тоді і до прийняття Податкового Кодексу України діяльність страхових компаній оподатковувались особливим чином, відмінним від оподаткування іншої підприємницької діяльності. Об’єктом прямого оподаткування слугував не прибуток, як у інших суб’єктів господарювання, а валовий дохід, який визначався як сума страхових платежів, одержаних страховиком протягом звітного періоду за договорами страхування і перестрахування, зменшену на суму страхових платежів переданих перестраховикам.
Ставка оподаткування не залежала від результатів фінансової діяльності страховика і включалась в ціну страхового платежу. Фактично це був непрямий
податок (Рисунок 1.1.). Ця особливість аргументувалась тим, що страхові операції мають відмінне від отримання прибутку цільове спрямування, їх метою є страховий захист страхувальників.
Податковий Кодекс України вносить такі зміни в оподаткування страхових компаній [53, с. 220]:
- об’єктом оподаткування страховика стає прибуток від впровадження його діяльності;
- основна ставка податку становить 16 відсотків з введенням наступних перехідних положень в часі;
- з 1 квітня 2011 року по 31 грудня включно - 23%;
- з 1 січня 2012 року по 31 грудня включно - 21%;
- з 1 січня 2013 року по 31 грудня включно - 19%;
- з січня 2014 року - 16%.
Внесена також низка змін щодо умов оподаткування різних видів страхової діяльності. Так прибуток від страхової діяльності з довгострокового страхування життя (як і до прийняття Податкового кодексу України) згідно нових правил не оподатковуються. Однак змінені умови, що передбачають віднесення страхування життя до категорії довгострокове. Якщо до прийняття Податкового кодексу під довгостроковим терміном вважався період 10 і більше років, то після його прийняття від був скорочений удвічі. Тобто до довгострокового страхування життя відносяться всі договори заключні зі страховиком на п’ять і більше років.
За новими правилами зняті обмеження з підприємств та інших юридичних осіб щодо віднесення на власні валові витрати страхові платежі на страхування своєї господарської діяльності.
Згідно нових правил не оподатковуються договори з обов’язкових видів страхування у межах міжнародної системи «Зелена карта», а також страхування цивільної відповідальності оператора ядерної установки за шкоду, яка може бути заподіяна внаслідок ядерного інциденту.
Порівняно із старим законодавством добавилась ще міжнародні угоди «Зелена картка». Як і раніше договори з перестраховиками - нерезидентами, рейтинг фінансової надійності яких відповідає вимогам, установленим спеціально уповноваженим органом виконавчої влади у сфері регулювання ринків фінансових послуг, не оподатковуються.
В інших випадках, тобто з перестраховиками, які не мають відповідного рейтингу, оподаткування здійснюється за ставкою 12% суми таких виплат за власний рахунок у момент здійснення їх перерахування.
Введено новий пункт, згідно якого страхування ризиків за межами України, які здійснюються на користь нерезидентів (крім полісів «Зелена картка») оподатковується за ставкою 4% від суми, що перестраховується, за власний рахунок страховика.
Як відомо, будь-яка страхова компанія в Україні може перестрахувати свої ризики в солідних перестрахувальних компаніях з високим рейтингом на страхових ринках Великобританії, Німеччини, Швейцарії і т.д. або у сумнівних компаніях, які не мають високих рейтингів на страхових ринках країн Прибалтики, на Кіпрі, в офшорних зонах.
При цьому, якщо цільове використання перестрахувальних премій у компаніях з високим рейтингом не викликає сумнівів, то відтік капіталу в Прибалтійські країни і в офшорні зони пов’язують з різними тіньовим схемами.
Пік розвитку операцій з «псевдоперестрахування» вважається 2004-2005 роки. Лідерами таких операцій були страхові компанії «Оберіг) «Максимум», «Громада», «Егіда», «Либідь» та ін. Лише в 2004 році під видом перестрахування у країни Балтії було виведено грошових коштів понад 2 млрд. грн.
Отже 12% - податок з перестрахувальних операцій українських страхових компаній з нерейтинговими перестраховиками - нерезидентам (до яких відносять компанії по «відмиванню грошей») все ще лишається актуальним і має на меті відсікти сумнівні компанії, імовірність відмивання через, які «брудних» грошей найбільша.
В цілому можна констатувати, що зміни передбачені Податковим кодексом України стосовно оподаткування страхових компаній, спрямовані на адаптацію вітчизняного страхування до міжнародних страхових ринків та розвиток в країні цивілізованих страхових і податкових відносин.
Отже, на дії страховиків і страхувальників щодо прийняття рішень на страховому ринку впливають не тільки ринкові чинники, а і державні інструменти регулювання - податки. Надлишкове податкове навантаження на страховому ринку обтяжує діяльність страховиків. В результаті з’являється неправильна структура страхових платежів, знижується рівень страхового захисту і страхових виплат, страховики втрачають чистий дохід. В такому випадку страхові компанії пропонують такий обсяг страхових послуг, за якого вони отримують дохід, тобто який є оптимальним для них, але він не задовольняє всього попиту[27].
При розробці заходів податкового регулювання страхового ринку необхідно звертати увагу на два основних чинники:
- специфіку самого страхування, як особливого виду фінансової діяльності, направленого не тільки на забезпечення страхового захисту за страховими договорами, а і на отримання прибутку;
- специфіку
окремих видів страхування, тобто окремих сегментів страхового ринку.
1.2 Особливості
оподаткування страхових компаній
Страховий ринок України існує понад двадцять років. За цей період він став найбільш розвиненим сегментом ринку небанківських фінансових послуг. Докризові темпи розвитку вітчизняного страхового ринку доводили, що страхова галузь є досить привабливою для інвесторів - як вітчизняних, так і іноземних. Багато в чому ця привабливість обумовлювалася не тільки ринковим потенціалом України страхового ринку, а й особливою системою оподаткування страховиків податком на прибуток, яка дозволяла отримувати власникам страхових компаній надвисокі прибутки та широко використовувати можливості страхових компаній для «псевдострахових» операцій. Подолання цих негативних явищ вимагало змін в системі оподаткування вітчизняних страховиків податком на прибуток.
Запровадження в Податковому кодексі порядку оподаткування прибутку страховиків на загальних підставах, отриманого компаніями при здійсненні операцій зі страхування (крім довгострокового страхування життя), дадо змогу не тільки встановити єдиний підхід до оподаткування прибутку страховиків та інших суб’єктів господарювання, а й забезпечить розвиток класичного страхування та поступове вирішення проблеми припинення використання підприємствами страховиків для оптимізації податків, а також відповідатиме міжнародній практиці. Розглянемо етапи реформування системи оподаткування страхового ринку.
Податковим кодексом запроваджується нова система оподаткування прибутку страховиків - у два етапи.
Перший етап ґрунтується на нормах п. 8 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» - це збереження протягом наступного звітного року нинішньої бази оподаткування страхової діяльності податком з премій, за винятком операцій з довгострокового страхування життя, одночасно з розрахунком оподатковуваного прибутку від страхової діяльності, податок з якого за результатами року не сплачується.
Крім того, з метою запобігання розповсюдженню фінансових схем на страховому ринку, починаючи з 01.04.2011 р., передбачено на перехідний період не зменшувати оподатковуваний дохід страховика, одержаний у вигляді страхових платежів за договорами страхування (перестрахування), на суми страхових платежів, сплачені за договорами перестрахування.
Це, звісно, пов’язано з тим, що низка страхових компаній прямо або опосередковано (через інші страхові компанії) передають ризики за укладеними договорами страхування в перестрахування фіктивним страховим компаніям, які існують, як правило, короткий проміжок часу (2 - 3 податкові звітні періоди), декларують занижені обсяги валових внесків і ліквідуються шляхом банкрутства. До речі, раніше зазначені схеми були масштабними і мали системний характер.
Потреба у застосуванні першого етапу оподаткування страховиків полягала в необхідності не допустити втрати бюджету і мати змогу порівняти стан надходжень податку на доходи страховиків за чинним порядком і стан надходжень з податку на прибуток за загальною системою оподаткування в майбутніх звітних періодах [14, с. 177].
Водночас вищенаведеним пунктом Перехідних положень не визначено на перехідний період порядок оподаткування податком доходів з премій за договорами довгострокового страхування життя та пенсійного страхування, тому на такі операції поширюються положення пп. 156.2.1 п. 156.2 ст. 156 розділу III Податкового кодексу щодо порядку оподаткування прибутку від страхової діяльності з довгострокового страхування життя та пенсійного страхування за ставкою 0% за умови виконання вимог, встановлених терміном «договір довгострокового страхування життя», який надано в глосарії розділу І Податкового кодексу.
Щодо фінансової та іншої діяльності страховика, не пов’язаної зі страхуванням, то на перехідний період при обчисленні об’єкта оподаткування прибуток від такої діяльності визначався шляхом зменшення суми доходів звітного періоду (фінансові та інвестиційні доходи, інші операційні доходи, прибуток від операцій з цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, а також інші доходи) на суму витрат звітного податкового періоду, безпосередньо не пов’язаних зі страхуванням або розподілених пропорційно до питомої ваги вищезазначених доходів у загальному обсязі доходів страховика (адміністративні витрати, інші операційні втрати, фінансові витрати, інші витрати звичайної діяльності). При цьому було збережено існуючий механізм перенесення від’ємного значення об’єкта оподаткування на майбутні періоди до повного погашення збитків шляхом включення цих збитків до витрат І кварталу наступного податкового року (на перехідний період - включення збитків за підсумками І кварталу 2011 р. до витрат ІІ календарного кварталу 2011 р.). До речі, оскільки в Податковому кодексі суму амортизаційних відрахувань при визначенні об’єкта оподаткування не виділено, то таку суму в податковому обліку страховика було включено до складу адміністративних витрат з урахуванням нормативу розподілу подібно до витрат, не пов’язаних зі страхуванням.