Автореферат: Методология бухгалтерского учета земли в контексте современной теории ренты

Необходимо отметить, что учет организациями добавочного экологического и антиэкологического капитала соответствует государственным направлениям совершенствования механизма природопользования, предполагающего разработку системы экономического стимулирования внедрения природоохранных технологий и оборудования с использованием дифференцированного кредитования, учета экологических требований при приватизации предприятий с использованием части полученных средств на улучшение экологических характеристик производства, что обеспечивает смещение приоритета от экономических инструментов негативной мотивации (платежи за загрязнение окружающей среды, возмещение экономического вреда) в сторону расширения позитивной мотивации для природопользователей, внедряющих технологии с минимальными воздействиями на окружающую среду.

На основании проведенного исследования в рамках научно обоснованной необходимости формирования в системе бухгалтерского учета качественной информации, основанной на междисциплинарных связях и являющейся важнейшим ресурсом управления, предложен методологический подход к отражению в бухгалтерской отчетности земельного участка (ограниченных прав на земельный участок), капитальных строений и объектов благоустройства как единого объекта недвижимости, что имеет особую практическую значимость в связи с расширением международных экономических связей и необходимостью гармонизации национального бухгалтерского учета с практикой развитых зарубежных стран. Рекомендации по совершенствованию форм бухгалтерской отчетности представлены в таблице 4.

Таблица 4 -- Рекомендации по совершенствованию форм бухгалтерской отчетности

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

1. Трансформация методологии бухгалтерского учета земли необходима для отражения новых объектов наблюдения в условиях экономических, социальных и экологических кризисов, характеризующих современное состояние мировой хозяйственной системы. Проведенное исследование выявило отсутствие единого представления о структуре методологии, ее иерархии и содержании методологических компонентов. Опираясь на широкий подход к сущности методологии как философской категории, предмет которой составляют структурная динамика научного знания и рационально обоснованные пути его приращения (в отличие от узкого подхода, в рамках которого методологию трактуют как совокупность методов исследования), разработана структурно-логическая модель методологии бухгалтерского учета земли, отражающая диалектику научного познания и включающая три уровня методологии (философский, общенаучный, конкретно-научный) с обоснованными для каждого из них методологическими компонентами: на первом -- научная концепция; втором -- общенаучные методологические принципы и общенаучные методы; на третьем -- научная теория учета земли и земельной ренты и методики их бухгалтерского учета и отражения в отчетности. Предлагаемая структурно-логическая модель методологии бухгалтерского учета земли позволяет с единых позиций и в единой логике выстроить иерархическую систему знаний; определить место каждого методологического компонента в системе знаний; установить взаимосвязь, взаимовлияние и взаимообусловленность науки в целом, бухгалтерского учета как науки, бухгалтерского учета земли как отдельного направления конкретной науки и обеспечить системный подход к формированию информационной базы управления рациональным, неистощимым природопользованием на уровне микроэкономики [2, 20, 24, 27, 47, 50, 51].

2. Философское осмысление направлений, возможностей и перспектив развития бухгалтерского учета земли с позиций современных философских концепций (постиндустриального общества, устойчивого развития, ноосферы, современной синергетической парадигмы научного знания) позволило обосновать концептуальную основу его системного реформирования -- развитие методологии учета земли в контексте современной теории ренты. Данная концепция определяет в бухгалтерском учете новую предметную область, такой ракурс объективной реальности, построение информационной модели которой обеспечит основу управления сбалансированным взаимодействием социально ориентированного, экономико-эффективного и эколого-защитного аспектов землепользования на уровне микроэкономики. Научное обоснование в рамках междисциплинарного синтеза экономической теории и бухгалтерского учета на основе общенаучных методологических принципов (детерминизма, соответствия, дополнительности, системности) новой предметной области бухгалтерского учета потребовало теоретического осмысления форм земельной ренты, соответствующих современным экономическим условиям. В результате проведенного исследования рассмотрены новые формы проявления земельной ренты (социальная, экологическая, антиэкологическая) и определено их экономическое содержание, что является фундаментальной теоретической основой их отражения в системе учета и отчетности организации [2, 6-8, 14, 17, 39-43, 46, 58].

3. В ходе проведенного исследования обоснованы и разработаны методологические компоненты научной теории учета земли и земельной ренты: 1) выявлены методологические проблемы учета земли и земельной ренты; 2) разработана система новых специфических методологических принципов учета земли и земельной ренты; 3) в рамках формирования целостной системы бухгалтерского учета земли выделены (помимо земельного участка) дополнительные объекты учета: ограниченные вещные права на земельный участок, улучшения земельных участков, а также впервые научно обоснован новый объект бухгалтерского учета -- земельная рента; 4) в соответствии с предлагаемым принципом отражения земельной ренты как объекта бухгалтерского учета в зависимости от экономических форм использования земли-капитала определено экономическое содержание дифференциальной, социальной, экологической и антиэкологической земельной ренты как объектов бухгалтерского учета; 5) в рамках реализации предлагаемого принципа структурной целостности объекта недвижимости как совокупности объектов учета (земельный участок, капитальные строения, объекты благоустройства), выделяемых по критерию однородности группировки экономической информации, уточнен понятийно-категориальный аппарат, определено содержание земельных участков как объектов бухгалтерского учета, разработана их классификация, установлены содержание, состав и классификация объектов улучшений земельного участка, включающих капитальные строения (здания, сооружения) и объекты благоустройства (объекты инвентарного характера, искусственные природные объекты, объекты неинвентарного характера); 6) обоснованы теоретические основы учета земельных участков (как специфического природного и имущественного объекта, на который не распространяется абсолютное право собственности, обязательного пространственно-операционного базиса размещения субъектов хозяйствования, основного средства производства в сельском хозяйстве) на основании положений динамической теории баланса, согласно которой рекомендовано отражать стоимость используемых земельных участков в учете и отчетности организации вне зависимости от формы юридического контроля над ними (наличия права собственности). При этом земельные участки, не принадлежащие организации на праве собственности, рекомендовано отражать в кадастровой оценке на отдельном синтетическом счете «Земельные участки» субсчете «Земельные участки, не принадлежащие на праве собственности» в составе группы счетов «Основные средства» с одновременным отражением в пассиве баланса в качестве источника таких средств привлеченного природного капитала; 7) обоснованы теоретические основы учета ограниченных вещных прав на земельные участки на основании критерия их участия в гражданском обороте [1-5, 9-11; 13, 18, 19, 21, 26, 28, 32-38, 41, 44, 45, 49, 53, 56, 60, 61].

4. В результате проведенного исследования разработана новая методика определения, бухгалтерского учета и отражения в отчетности экологической и антиэкологической земельной ренты, суть которой заключается в оценке и отражении в учете и отчетности влияния экологических результатов землепользования (деградации или улучшения земли) на стоимость земельных участков и величину собственного капитала организации с целью обеспечения рационального и неистощимого природопользования. Разработанные методика определения экологической и антиэкологической земельной ренты и рекомендации по их отражению в учете и отчетности организаций позволят формировать информацию об изменении стоимости земли как экологического актива (экологическое истощение, экологический прирост); наличии экологического (антиэкологического) капитала как вклада в воспроизводство природного капитала страны с целью предупреждения негативных явлений деэкологизации хозяйственной деятельности и обеспечения эффективного неистощимого природопользования в рамках Национальной стратегии устойчивого развития Республики Беларусь, Концепции национальной безопасности Республики Беларусь, Национального плана действий по рациональному использованию природных ресурсов и охране окружающей среды Республики Беларусь. Методика определения экологической и антиэкологической земельной ренты решает проблемы асимметричности информации субъектов хозяйствования в части экологических аспектов землепользования, является логическим развитием в рамках деятельности отдельной организации системы эколого-экономического учета, разрабатываемого Статистической комиссией ООН на уровне системы национальных счетов, является основой для макроэкономических расчетов индикаторов экологически устойчивого развития страны (чистого внутреннего продукта, индекса адаптированных чистых сбережений и др.) [2, 22, 23, 25, 30, 48, 52].

5. Помимо экологических важное значение в современных условиях приобретают социальные аспекты экономической безопасности любого государства. Земля невоспроизводима, незаменима и территориально ограничена, что требует рационального использования ее площади, обеспечивающего баланс между индивидуальными и коллективными интересами. Тем самым социальную полезность земли для общества можно определить ее функциональным использованием. Развитие рентной теории путем научного обоснования необходимости введения категории социальной земельной ренты в контексте Концепции устойчивого развития определило принципиально новый подход к необходимости учета социальной полезности земли в рамках научно обоснованного методологического принципа формирования платежей за пользование земельными участками с учетом механизма возникновения социальной ренты. Для его реализации предложена методика определения и учета социальной земельной ренты, суть и новизна которой заключаются в уточнении величины затрат на использование земли в части формирования платежей за земельные участки с учетом их социальной полезности через установление уточняющих коэффициентов функционального использования земли к ставкам земельного налога и арендной платы на основе вклада каждого вида экономической деятельности в увеличение социально-экономической значимости земли, определяемого как соотношение индекса доходности видов экономической деятельности (по доле валовой прибыли в валовой добавленной стоимости) и среднего индекса доходности видов экономической деятельности по Республике Беларусь согласно принятой в государственной статистике и Системе национальных счетов классификации видов экономической деятельности. Предлагаемая методика позволяет интернализировать внешний положительный эффект, обеспечивает выявление и изъятие в бюджет социальной земельной ренты, представляющей собой избыточный доход, возникающий в результате необоснованного присвоения субъектами хозяйствования социальной полезности земли. Формирование системы земельных отношений на принципах экономической эффективности и социальной справедливости устранит злоупотребления и спекуляции со стороны собственников, будет способствовать устойчивому развитию Республики Беларусь [2, 16, 54, 61].

6. Фактическое отсутствие бухгалтерского учета земельных участков в Республике Беларусь повлекло включение затрат на их благоустройство в стоимость других объектов бухгалтерского учета, например объектов строительства, что влечет искажение величины имущества субъекта хозяйствования и, как следствие, издержек производства (обращения), влияющих на финансовый результат хозяйственной деятельности предприятия. В результате предложена методика формирования достоверной первоначальной стоимости земельных участков с учетом стоимости мероприятий по благоустройству территории, результаты которых существуют на протяжении неограниченного интервала времени либо не менее срока существования земельного участка, позволяющая получать объективную информацию о стоимости земли как пространственно-операционного базиса размещения промышленных предприятий Республики Беларусь, формировать достоверные показатели об имущественном и финансовом состоянии субъектов хозяйствования [1, 2, 31].

7. В настоящее время действующим законодательством Республики Беларусь регламентировано, что переоценка земельных участков не производится. На основании проведенного исследования опыта развитых зарубежных стран, положений Международных стандартов финансовой отчетности, с учетом роста цен на недвижимость и земельные участки в частности обоснована необходимость проведения переоценки земельных участков с привлечением профессиональных оценщиков и разработана методика отражения результатов переоценки по выбывающим земельным участкам, суть и новизна которой заключается в раздельном учете инвестиционного и инфляционного прироста стоимости земельного участка при его отчуждении. Рекомендовано сумму переоценки в части учета инфляционного фактора относить за счет нераспределенной прибыли, что позволит достоверно отражать величину собственных средств субъекта хозяйствования, списывая с баланса сумму переоценки по выбывающим объектам, и будет соответствовать международной практике учета. Сумму переоценки в части прироста стоимости капитала рекомендовано относить на результат деятельности субъекта хозяйствования по счету 99 «Прибыли и убытки», что позволит формировать объективный финансовый результат организации при реализации и прочем выбытии земельного участка, а также достоверно исчислять налог на прибыль от указанных операций [1, 2, 15, 29, 55].

8. Проведенное исследование позволило установить фактическое отсутствие в Республике Беларусь системы бухгалтерского учета земельных участков, ограниченных вещных прав на них, объектов улучшений земельных участков, в совокупности составляющих единый объект недвижимости, достоверная информация о котором имеет важное значение для эффективного управления недвижимым имуществом, формирования объективных данных об инвестиционной привлекательности, потенциальной доходности, имущественном положении организации, для достоверного исчисления налога на недвижимость, а также земельного налога, включаемого в состав затрат предприятия и оказывающего тем самым непосредственное влияние на финансовый результат деятельности субъекта хозяйствования.