Согласно данного стандарта, арендатор учитывает право пользования имуществом и обязательство перед арендодателем на балансе (п. 10 ФСБУ 25/2018). При длительных договорах аренды это увеличит валюту баланса.
По действующим правилам арендатор отражает на балансе только текущие платежи, весь остальной учет – за балансом. В итоге пользователи отчетности не знают, что арендатор обязан платить арендную плату в течение срока договора и вправе пользоваться имуществом арендодателя. В настоящее время данная информация раскрывается только в пояснениях к годовой отчетности.
По новым правилам арендодатель выводит на баланс право получить арендную плату в течение нескольких лет (п. 32 ФСБУ 25/2018), для этого объект, переданный в аренду, списывается с учета (п. 35 ФСБУ 25/2018).
Если компания передала в финансовую аренду недвижимость, возникает вопрос с налогом на имущество. Арендодатель перестает учитывать объект в качестве основного средства, поэтому формально платить налог на имущество не должен. Но по реестру прав на недвижимость остается его собственником. Таким образом, стороны в договоре должны согласовать, кто из них будет платить налог.
Ставка дисконтирования. В ФСБУ для госсектора определяют ставку дисконтирования как ставку, заложенную в договоре (п. 18.3 ФСБУ для госсектора). Ее можно вычислить из условий аренды (п. 15 ФСБУ 25/2018). Это такая ставка, при которой сумма дисконтированных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости будет равна справедливой стоимости имущества на дату передачи.
Справедливую стоимость необходимо считать по правилам МСФО (п. 8 ФСБУ 25/2018). Это цена сделки между независимыми сторонами, которые желают совершить ее (приложение «А» к МСФО (IFRS) 16 «Аренда», утв. приказом Минфина от 11.06.2016 № 111н). В качестве такой стоимости можно взять рыночную стоимость имущества.
Арендатор не применяет новый стандарт к договорам, которые не предполагают выкуп имущества и сдачу его в субаренду, а также соответствуют одному из условий:
-предмет аренды в новом состоянии стоит не более 300 тыс. руб.;
-срок аренды – меньше 12 месяцев.
Под последнее условие не попадают договоры, которые заключены на 11 месяцев и которые продлевают несколько раз, чтобы избежать госрегистрации (п. 2 ст. 651 ГК). По новым правилам срок аренды считается с учетом возможностей и намерений сторон его изменять (п. 9 ФСБУ 25/2018). В итоге общий срок с учетом продлений превысит 12 месяцев.
Арендодатель применяет новые правила только по договорам финансовой аренды (п. 29 ФСБУ 25/2018). Операционную аренду он продолжает отражать за балансом (п. 41 ФСБУ 25/2018).
В течение срока аренды право собственности на имущество остается у арендодателя. Поэтому в общем случае имущество, сданное в аренду, учитывается на его балансе (ст. п. 21 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н).
Исключением из этого правила являются:
-аренда предприятия в целом как имущественного комплекса;
-финансовая аренда (лизинг).
В первом случае предприятие в целом как имущественный комплекс учитывается на балансе арендатора. При заключении договора финансовой аренды лизинговое имущество может учитываться как на балансе арендодателя (лизингодателя), так и на балансе арендатора (лизингополучателя) в зависимости от условий договора.
В бухгалтерском учете имущество, которое сдается в аренду, учитывается обособленно (в разрезе аналитического учета) от собственного имущества.
Имущество, которое приобретено или создано специально для передачи его в аренду, учитывается в составе основных средств на счете 03 »Доходные вложения в материальные ценности» (п. 5 ПБУ 6/01).
В аренду может быть передано имущество, учтенное не только на счете 10.
Для удобства контроля за движением объектов к счетам учета имущества (01, 03 и 10) организация вправе открыть соответствующие субсчета, например:
- субсчет «Собственное имущество»;
- субсчет «Имущество, переданное в аренду».
Операции по передаче имущества в аренду оформляются следующим образом.
При передаче основных средств:
Дебет 01 (03) субсчет «Имущество, переданное в аренду» Кредит 01 (03) «Собственное имущество» - передано в аренду имущество организации.
При передаче в аренду объектов, учтенных на списать их стоимость в общем порядке – на материальные расходы. Для контроля такого имущества его нужно учитывать за балансом. Например, открыв забалансовый счет 013 «Малоценное имущество, переданное в аренду»:
Дебет 20 Кредит 10 (16)– списаны материалы при передаче в аренду;
Дебет 013 «Малоценное имущество, переданное в аренду» – отражена на забалансовом счете стоимость переданного в аренду малоценного имущества.
Если в аренду сдаются основные средства, то по общему правилу арендодатель должен начислять по ним амортизацию (п. 50 Методических указаний, утв. приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н).
Исключением из этого правила является передача:
-предприятия как имущественного комплекса (амортизацию начисляет арендатор);
-имущества по договору финансовой аренды (лизинга) – имущество амортизирует лизингодатель или лизингополучатель в зависимости от того, на чьем балансе учитывается лизинговое имущество по условиям договора).
Если представление имущества в аренду является предметом деятельности организации, то суммы начисленной амортизации относятся на расходы по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99):
Дебет 20 Кредит 02 субсчет «Амортизация по имуществу, переданному в аренду» – отражена сумма начисленной амортизации по переданному в аренду основному средству.
Если предоставление имущества в аренду не является отдельным видом деятельности организации, то суммы амортизации учитываются в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). Данная операция оформляется проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 02 субсчет «Амортизация по имуществу, переданному в аренду» – отражена сумма начисленной амортизации по переданному в аренду основному средству.
Суммы начисленной амортизации по объектам, учитываемым в составе доходных вложений (на счете 03), отражаются на счете 02 обособленно. Для этого организация вправе открыть дополнительный субсчет к счету 02, например, «Амортизация по доходным вложениям, переданным в аренду»:
Дебет 20, 91-2 Кредит 02 субсчет «Амортизация по доходным вложениям, переданным в аренду» – отражена сумма начисленной амортизации по основному средству, переданному в аренду.
Все остальные расходы, которые по договору или закону должен оплатить арендодатель (например, транспортировка), отражаются в аналогичном порядке. В бухгалтерском учете делается проводка:
Дебет
20, 91-2 Кредит 76 (60, 70, 69...)
– отражены расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду.
Расходы в виде арендной платы в учете признаются ежемесячно (п. 18 ПБУ 10/99).
В зависимости от целей использования арендованного имущества отражаются:
-либо расходы по обычным видам деятельности, если арендованное имущество используется в предпринимательской деятельности (например, аренда производственного оборудования) (п. 5 ПБУ 10/99);
-либо прочие расходы, если арендованное имущество используется в непроизводственных целях (например, аренда дома отдыха для сотрудников) (п. 11 ПБУ 10/99).
В учете делаются проводки:
Дебет 20 (23, 25, 26, 29) Кредит 60 (76) – отражена арендная плата по имуществу, которое используется в основной деятельности производственной организации;
Дебет 44 Кредит 60 (76) – отражена арендная плата по имуществу, которое используется в основной деятельности торговой организации;
Дебет 91-2 Кредит 60 (76)– отражена арендная плата по имуществу, которое используется в непроизводственных целях.
Договор аренды может предусматривать выкуп имущества арендатором. В этом случае по окончании срока действия договора (или до окончания срока, но после выплаты выкупной стоимости) собственником полученных объектов становится арендатор. В бухгалтерском учете операция по передаче выкупленного имущества по договору аренды отражается как его выбытие (реализация) (п. 1 ст. и 624 ГК).
Отражение в бухгалтерском учете арендатора операций, связанных с возмещением коммунальных расходов, зависит от выбранного способа расчетов за коммунальные услуги:
-арендатор оплачивает арендодателю коммунальные услуги в составе арендной платы;
-арендатор отдельным платежом компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг (по отдельному счету).
Если арендатор возмещает арендодателю стоимость потребленных коммунальных услуг в составе арендной платы, эту операцию в зависимости от целей использования имущества отражают в составе расходов по обычным видам деятельности или в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). Помимо документов, связанных с расчетами по арендной плате (например, актов), для документального оформления данного способа расчетов могут потребоваться копии счетов коммунальных служб, которые подтвердят размер компенсируемых расходов.
Если арендатор возмещает арендодателю коммунальные услуги отдельно от арендной платы, то в зависимости от целей использования арендованного имущества для него это либо расходы по обычным видам деятельности, либо прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99).
Если организация использует арендованное имущество в предпринимательской деятельности, то коммунальные затраты списываются на расходы по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Эта операция отражается в учете проводкой:
Дебет 20 (23, 24, 26, 44) Кредит 60 (76)– включена в расходы стоимость коммунальных услуг по объекту аренды, используемому в предпринимательской деятельности.
Если организация использует арендованное имущество в непроизводственных целях, то коммунальные затраты спишите на прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99). Эта операция отражается в учете следующей проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 60 (76) – включена в расходы стоимость коммунальных услуг по объекту аренды, используемому в непроизводственных целях (например, коммунальные расходы по детскому саду, бесплатно обслуживающему только детей сотрудников).
При передаче неотделимых улучшений арендодателю без получения от него компенсации организация не получает никаких доходов (ст. 250 НК) и не может учесть расходы (например, в сумме остаточной стоимости переданного объекта основных средств) (п. 16 ст. 270 НК, письма Минфина от 30.07.2010 № 03-03-06/2/134, от 15.09.2005 № 03-03-04/1/199).
Из-за различий в бухгалтерском и налоговом учете расходов, связанных с безвозмездной передачей имущества, в бухгалтерском учете образуется постоянная разница, которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства (п. 7 ПБУ 18/02).
Если неотделимые улучшения проведены без согласия арендодателя, то компенсировать их стоимость он не обязан (п. 3 ст. 623 ГК). В целях налогообложения учесть такие расходы нельзя в силу пункта 5 статьи 270 НК. Также любые расходы, которые связаны с безвозмездной реализацией имущества арендодателю, учесть в уменьшение налогооблагаемой базы арендатор не вправе. Дохода от безвозмездной передачи неотделимых улучшений организация не получает (ст. п. 16 ст. 270 НК).
Из-за различий в бухгалтерском и налоговом учете неотделимых улучшений, не компенсируемых арендодателем, в бухучете образуется постоянная разница, которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства (п. 7 ПБУ 18/02).
Если производство неотделимых улучшений можно классифицировать как выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, то такая операция является объектом обложения НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК). Поэтому при производстве неотделимых улучшений собственными силами в конце каждого налогового периода на их стоимость начисляется налог (п. 2 ст. 159, п. 10 ст. 167 НК). В этот же день сумму начисленного НДС нужно принять к вычету (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК)..
Суммы входного НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для создания улучшений, нужно принимать к вычету по мере их постановки на учет. При этом факт оплаты поставщику значения не имеет.
По общему правилу бухгалтерский учет арендованного имущества арендатор ведет за балансом на счете 001 «Арендованные основные средства».
Возврат арендованного имущества отражается следующим образом:
Кредит 001– возвращено арендодателю арендованное имущество.
Стоимость арендованного имущества указывается в оценке, зафиксированной в договоре.
Таким образом, бухгалтерский учет арендных отношений зависит от вида аренды, условий в договоре.
ООО «Касторама Рус» зарегистрирована 15 сентября 2004 г. регистратором Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 46 по г. Москве.
Юридический адрес 115114, город Москва, Дербеневская набережная, дом 7 строение 8.
Основной вид деятельности: 47.53.3 торговля розничная обоями и напольными покрытиями в специализированных магазинах.
Дополнительные виды деятельности:
41.20 Строительство жилых и нежилых зданий.
47.5 Торговля розничная прочими бытовыми изделиями в специализированных магазинах.
47.78 Торговля розничная прочая в специализированных магазинах.
47.78.9 Торговля розничная непродовольственными товарами, не включенными в другие группировки, в специализированных магазинах.
68.10.22 Покупка и продажа собственных нежилых зданий и помещений.
68.32.2 Управление эксплуатацией нежилого фонда за вознаграждение или на договорной основе.
Согласно данным ЕГРЮЛ учредителем ООО «Касторама Рус» является 1 иностранное юридическое лицо: Кингфишер Интернешнл Холдингз Лимитед. (Приложение 1)