Хрестоматийный пример данного свойства приводил Г.Ф. Шершеневич. Он писал, что "...наличность интереса еще не создает права. Жена, требующая от мужа содержания, весьма заинтересована в том, чтобы муж ее исправно получал причитающееся ему от фабриканта жалованье, но сама она ничего от фабриканта требовать не может" [Шершеневич,1912: 607].
Позиция А.В. Малько и В.В. Субочева сейчас доминирует, она находит поддержку у большинства отечественных ученых. Однако это вовсе не означает, что господствующая точка зрения является абсолютно правильной.
Предпосылки изменения классической концепции
В описанной выше казалось бы безупречной с формальной точки зрения позиции есть слабые места, делающие ее уязвимой. Это заставляет сомневаться в ее обоснованности хотя бы в части налоговых отношений.
По смыслу абз. 1 п. 1 ст. 22 НК РФ законодатель предусмотрел одинаковый охранительный режим как для субъективных прав, так и для законных интересов налогоплательщиков, что не позволяет дифференцировать обеспечительный механизм. Из содержания вышеуказанной статьи вовсе не следует, что законный интерес гарантируется лишь "в определенной степени", а налогоплательщик-носитель законного интереса может обращаться только "в некоторых случаях к защите этого интереса" [Малько, Субочев В.В. 2004: 73]. Речь идет о полноценных гарантиях всех случаев обращения к такой защите.
Поскольку интересы налогоплательщика, возведенные в ранг законных, гарантируются государством в полной мере, то, значит, они обеспечены соответствующими обязанностями должностных лиц. Поэтому лексический оборот "в определенной степени гарантированные"Сначала А.В. Малько, затем В.В. Субочев, а потом и последующие исследователи законных интересов неустанно, как священную мантру, применяют этот лексический оборот. применительно к законным интересам налогоплательщика представляется достаточно спорным. "Определенная степень" делает гарантирование неконкретным, декларативным; гарантии превращаются в "недогарантии", "полумеры". Абстрактное гарантирование трудно назвать действенным и полезным для налогоплательщика. Такой подход малопродуктивен в практическом плане. Он затрудняет объяснение механизма защиты законного интереса и дает чиновникам простор для злоупотреблений, поскольку "определенная степень" гарантирования остается неопределенной. У налогоплательщика остается без ответа вопрос: "При помощи каких обеспечительных правовых средств его интерес будет удовлетворен?" Неполноценность "гарантий в определенной степени" не образует понуждения или иных стимулов к должному поведению у противоположной стороны налогового правоотношения.
Восприятие устоявшейся позиции позволяет прийти к неверному выводу, что законные притязания налогоплательщика исполнять не обязательно. Ведь если есть определенная степень гарантирования на одной стороне, то по другую сторону найдется степень негарантирования, на которую всегда можно сослаться. В результате получаем, что законному интересу отводится роль ни к чему не обязывающей просьбы вместо требования. Все это дало нам основания поставить под сомнение традиционный взгляд на гарантии и роль юридической обязанности в обеспечении законных интересов налогоплательщиков и предложить новую научную парадигму.
Следование сложившейся концепции порождает неопределенность в судебной защите налогоплательщиков. Отечественные ученые говорят не обо всех случаях судебной защиты, а лишь о некоторых и "степенной" гарантированности законных интересов. Такая избирательность вызывает обоснованное сомнение. Она дезориентирует как налогоплательщика, так и правоприменителя (суды, налоговые органы). Остается непонятным критерий избирательности защиты законных интересов: в каких "некоторых" случаях лицо может обращаться за судебной защитой, а в каких не может?
Семантика термина "гарантия" (от фр. garantie - обеспечивать, ручаться) состоит в достижении желаемого результата; гарантировать - значит обеспечить осуществление чего-либо реально (фактически). Гарантии призваны добавлять уверенности налогоплательщику в реализации его законного интереса.
Интересы, противоречащие закону, не подлежат юридической защите. Так, в сферу правовой защиты не попадает стремление извлечь необоснованную налоговую выгодуСм. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" // Вестник ВАС РФ. 2006. № 12..
По нашему мнению, налогоплательщик вправе обращаться за судебной защитой своих, как он считает, законных интересов во всех (а не в некоторых) случаях без ограничений. По крайне мере, такой вывод следует из закона (п. 3 ч. 1 ст. 193, п. 3 ч. 1 ст. 199 Административно-процессуального кодекса Российской Федерации). Право на обращение в суд за защитой законных интересов обусловлено только мнением заявителя.
Не дают ответа ученые и на вопрос: "Что же противостоит (если не обязанность других лиц) законному интересу?" Тем более если учесть, что он находится в сфере дозволенного. И на чем основывается тогда возможность обращения к судебной защите, если на противоположной стороне, по мнению ученых, нет обязанной стороны? Не лишается ли в таком случае законный интерес качества защитоспособности?
Известно, что сила действия равна по модулю силе противодействия и противоположна ей по направлению. Они уравновешивают друг друга. Как субъективное право и субъективная обязанность выступают взаимными уравновешивающими силами в правоотношении, так и законный интерес налогоплательщика должен иметь уравновешивающую силу. Поэтому необходимо конкретизировать исследуемую конструкцию в части природы той силы, которая уравновешивает в данном случае законный интерес налогоплательщика.
В доктрине отмечено, что отличительная черта субъективного права - референтность (от лат. ге Иегеш - сообщающий) - состоит в том, что субъективному праву всегда противостоит юридическая обязанность, а в совокупности право и обязанность образуют правоотношение. Известный цивилист В.А. Белов сравнивает субъективное право и юридическую обязанность с двумя сторонами одной медали, причем первая, по выражению ученого, сконструирована (определена) так, что не может быть мыслима без второй. Отчеканив медаль хотя бы с одной стороны, мы неизбежно создаем и сторону оборотную, хотя бы она и оставалась свободной от чеканки [Белов, 2007: 50].
Действительно, в соответствии со ст. 22 НК субъективные права налогоплательщиков обеспечиваются корреспондирующими им обязанностями налоговых органов и их должностных лиц. Основной перечень прав налогоплательщиков законодатель закрепил в ст. 21 НК; обязанности налоговых органов установлены в его ст. 32, а их должностных лиц - в ст. 33. Так, праву налогоплательщика бесплатно получать налоговозначимую информацию (пп. 1 п. 1 ст. 21) корреспондирует обязанность должностных лиц налогового органа бесплатно информировать налогоплательщиков (пп. 4 п. 1 ст. 32); праву получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов (пп. 9 п. 1 ст. 21) соответствует обязанность должностных лиц налогового органа направлять налогоплательщику указанные документы (пп. 9 п. 1 ст. 32) и т.д. Более того, в законе написаноНаписанное в данном случае не означает, что система юридической ответственности должностных лиц налогового органа сложилась. Подробнее см.: [Кузнецов, 2010: 14-18]., что неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков влечет соответствующую юридическую ответственность (абз. 2 п. 2 ст. 22).
Законные интересы налогоплательщиков не наделены аналогичным обеспечительным механизмом. Буквальное толкование ст. 22 НК РФ позволяет заключить, что законному интересу налогоплательщика юридическая обязанность налогового органа не противостоит. Отсутствие прямого нормативного закрепления порождает у обывателя иллюзорное представление, что обязанность и вовсе не существует. А раз так, то удовлетворение законных притязаний налогоплательщиков становится в зависимость от усмотрения должностных лиц налоговых органов.
Вместе с тем положения ст. 22 НК говорят совсем об обратном. На налоговый орган также возложена обязанность обеспечивать законные интересы налогоплательщика. Такой вывод следует из абзаца 1 п. 1 ст. 22 НК, где в одном ряду с субъективными правами декларируется, в том числе, и административная гарантия защиты законных интересов налогоплательщиков.
Зададимся вопросом: защиты от кого? Прежде всего, от того, кто может нарушить эти интересы - налогового органа.
Субъективное право, как наиболее разработанное правовое средство реализации интересов налогоплательщиков, всегда выражено в нормативном акте. Это отличие субъективного права от законного интереса А.В. Демин назвал главным [Демин, 2009: 52]. Действительно, перечень субъективных прав закреплен ст. 21 НК и по смыслу п. 2 ст. 21 ограничивается отраслевыми рамками НК и актами законодательства о налогах и сборах.
По этой причине возможные притязания налогоплательщика заранее известны налоговому органу, они уже получили юридическое одобрение со стороны законодателя (мера поведения определена), и, как следствие этого, безусловно, обеспечиваются обязанностями налогового органа. Субъективное право представляет собой признанный законом интерес, он очевиден для всех сторон, включая суд, в силу его формализации - интерес обозначен в тексте закона в самом субъективном праве и не требует дополнительного признания. Этого нельзя сказать о законном интересе, нуждающемся в дополнительном юридическом одобрении со стороны правоприменителя - санкционировании.
Правопритязательная сила интересов налогоплательщика, не возведенных в ранг субъективных прав, не так очевидна правоприменителю, как в случае с субъективными правами, поскольку они не получили аналогичного закрепления в законе: вид, мера и объем дозволенного поведения не определены. Для налогового органа зарождающийся в сознании налогоплательщика интерес к обладанию благами в налоговой сфере всегда скрыт (внешняя сторона интереса). Обнаруживается он моментом своего обозначения налогоплательщиком, выражения им заинтересованности в обладании тем или иным благом. Законными они представляются пока что только в сознании налогоплательщика (внутренняя сторона интереса). Но этого недостаточно для их реализации. Для налогового органа или суда ранг законного такие интересы не приобретают автоматически. Они нуждаются в правой оценке компетентного органа на предмет их законности (правомерности). Следствием юридической оценки будет является правовая приемлемость или неприемлемость фактического интереса. Во втором случае правоприменитель откажет налогоплательщику в признании его стремления законным. Ранее это нам позволило выделить две стороны законного интереса: внутреннюю и внешнюю.
Законность интересов налогоплательщиков зависит не столько от нормативной дозволенности притязать на определенные блага, сколько от их правовой обоснованности, убедительности и, как следствие, признания компетентным органом. В противном случае фактический интерес будет воспринят без добавления прилагательного "законный".
Сходная позиция обнаруживается и в зарубежной юридической науке.
В 2012 году, выступая на международной конференции, организованной юридическим факультетом МГУ, итальянский профессор Г. Манжио - не отметила, что законный интерес (итал. "interesse legitimo") в отличие от субъективного права не отличается безусловностью, самостоятельностью и требует для своей действительности дополнительного административного признания или решения властных органов [Манжионе Г., 2012].
Таким образом, и "правомочие требовать", и наличие "обязанной стороны", и "гарантированность" являются сущностными характеристиками законного интереса, т. е. недопустимо говорить о степени гарантирования (большей или меньшей) соответствующего законного интереса. Более правильно утверждение, что и законным интересам, и субъективным правам обеспечивается (гарантируется) защита в равной степени.
Новый взгляд на структуру законного интереса
Отличие субъективного права от законного интереса видится не в различной степени дозволенности или гарантированности, а в следующих двух взаимосвязанных моментах:
необходимость признания за интересом налогоплательщика законного качества соответствующим компетентным органом. Субъективное право - безусловная юридическая возможность налогоплательщика. Оно не нуждается в дополнительном подтверждении или опровержении. Законный интерес - требование налогоплательщика, как правило, обусловленное административной или судебной проверкой. "Субъективное право, - пишет В.В. Субочев, - это то, что непосредственно гарантируется государством в лице его компетентных органов, а законный интерес - это явление, от права производное..." [Субочев, 2014: 45];
латентный (неявный) характер обязанности противоположной стороны отношения по содействию притязанию носителя интереса. Обязанность налогового органа, существующая в действительности, не всегда воспринимается как таковая должностными лицами в конкретной ситуации. В формальном выражении она скрыта, замаскирована, а потому не очевидна изначально, поскольку и законный характер притязания налогоплательщика изначально обусловлен чисто субъективными соображениями последнего: закон всего лишь дает правовую возможность налогоплательщику, но не обязывает его ей воспользоватьсяИзвестная сентенция гласит: Nemo jure suo uti cogitur (никто не обязан пользоваться своим правом)..