2. Управленческий учет в организации
внутренний контроль управленческий учет
Организация управленческого учета является внутренним делом самой организации. Поскольку нет двух одинаковых людей, поэтому нет двух одинаковых организаций, их различия определяются разницей в собственности, масштабами деятельности, различными комбинациями факторов внешней и внутренней среды - все это требует введения определенных форм учета (и финансового, и управленческого) учета.
Управленческий учет, в отличие от финансовой отчетности, не является обязательным для организации. Система управленческого учета служит интересам эффективного управления, поэтому решение о целесообразности его внедрения в той или иной форме должно приниматься на основе оценки относительных издержек и выгод его функционировани. Для того, чтобы считаться эффективной системой управленческого учета в организации, важно, чтобы она способствовала достижению целей организации с наименьшими затратами на организацию и работу самой системы.
Организационная структура системы управленческого учета основана на:
- структуры организации;
- информационные потребности управления;
- технические возможности и особенности компьютерной информационной системы, используемой в организации;
- квалификация и личные качества менеджеров и бухгалтеров-аналитиков.
Крупные и средние организации имеют специальные подразделения в своей организационной структуре, задачами которых являются реализация отдельных процедур управленческого учета. Такие услуги, работающие на уровне всей организации, можно назвать штабными. Кроме того, в отдельных подразделениях и центрах ответственности назначаются специальные должностные лица для координации бухгалтерской и управленческой работы как внутри подразделения, так и с более высоким уровнем управления.
В теории управления известно, что в настоящее время наиболее распространенными являются три формы организации:
1. Унитарная (линейно-функциональная) структура с установленной иерархией отношений и обязанностей, существующих неограниченно. Это классическая форма организационной структуры, она характеризуется строгим подчинением сотрудников более низкого уровня управления старшим менеджерам и передачей информации и команд преимущественно вертикально. Уже на заре индустриальной эпохи производство по многим отраслям было организовано в соответствии с этой схемой.
Линейно-функциональная форма организации имеет несомненные преимущества, в частности:
- стимулирует профессиональную специализацию;
- избегает дублирования функций и обязанностей внутри организации;
-улучшает координацию по вертикали в каждой функциональной ветви.
В линейно-функциональной форме организации в дополнение к бухгалтерам-аналитикам, работающие непосредственно в структуре учетно-финансовой службы (в финансовой вертикали), экономисты, нормировщики, администраторы цехов, отделов, служб (учетно-финансовый персонал среднего и нижнего уровней производства, продаж и других вертикалей).
2. Дивизионнальная (холдинговая) структура представляет собой группу относительно независимых единиц, объединенных общим управлением финансами и (чаще всего) отношениями собственности.
Что касается выпуска продуктов, то холдинг может быть вертикально интегрированной структурой (в которой вывод одной единицы переносится на другую для дальнейших операций) или она может быть полностью диверсифицированной группой компаний (если они производят несвязанные продукты или продают на разных рынках). С точки зрения формы организации, одна и та же категория включает крупные компании с заметной территориальной или диссоциацией продукта, которые требуют высокого уровня децентрализации и делегирования полномочий. Головной офис холдинга занимается стратегическим планированием и централизованным распределением ресурсов, в первую очередь финансовых, а также контролирует достижение целей, поставленных перед ними подразделениями, которые также сформулированы в основном с точки зрения прибыли. Компании, принадлежащие холдингу (подразделениям, дивизионам, сегментам), разрабатывают собственные планы по достижению этих целей и несут ответственность за их реализацию. Имея дивизиональную (холдинговую) форму организации, четные финансовые услуги формируются не только в управляющей компании, но и в каждой компании холдинга отдельно, и, как и в линейно-функциональной системе, в каждой компании специалисты могут работать как в администрации и в подразделениях.
3. Матричная структура, в которой подразделения (дочерние компании, проекты и т. д.) Имеют определенную независимость при выполнении своих задач. В то же время обладатели определенной профессии выполняют свои функции только на временной основе, на период отдельного проекта и легко перемещаются между подразделениями, образуя единый рынок труда функциональных групп. В организациях матричной формы проблема отношения руководителей функциональных подразделений и проектов имеет особую остроту.
За последние 15-20 лет крупнейшие компании мира придерживаются особой формы организации бизнеса - ответственность разделяется не традиционным функциональным принципом, а целями продуктов, каждая из которых группирует вокруг себя определенные функциональные подразделения и ресурсы. Такая организация требовала введения нового термина «сегмент бизнеса», что означает относительно независимую часть организации, работающей на внешнем потребителе. С точки зрения бухгалтерского учета сегменту могут быть выделены отдельные активы и результаты операций для основных других видов деятельности, а также сформированы финансовые отчеты. С точки зрения организационной структуры эту форму организации можно отнести к одному из трех рассмотренных нами типов, в зависимости от того, насколько независимы сегменты, насколько велика координирующая роль высшего руководства в функциональных областях, каковы целевые показатели производительности сегментов, а также исторические особеннсоти организации.
Независимо от организационной структуры организации среди наиболее общих функций бухгалтеров-аналитиков, коммерческими организациями являются:
- учет затрат и калькулирование себестоимости;
- бюджетирование и анализ отклонений.
Организация управленческого учета будет во многом зависеть от того, какая форма реализации этих функций будет уместна для организации. Поскольку учет затрат и подготовка отчетов о расходах лежат на стыке между управленческим и финансовым учетом, сначала следует рассмотреть форму взаимодействия.
В практике бухгалтерского учета существуют две основные формы коммуникации финансового и управленческого учета: интегрированные (в литературе имеются другие названия - единый, унитарный, однокруговая монистическая) и автономный (закрытая, бинарная). Первое происходит, если одни и те же учетные регистры (счета) и одинаковое соответствие счетов используются как в финансовом, так и в управленческом учете. Если управленческий учет построен в виде отдельной (частично, возможно, дублирующей) системы счетов, то такая структура никак не связана с финансовой отчетностью, за исключением уровня первичной бухгалтерской документации - в этом случае мы может говорить об автономной системе управленческого учета. Если часть учетных записей дублирует учетные записи финансовой отчетности, они называются зеркальными учетными записями (или экранными учетными записями). План счетов в управленческом учете разрабатывается с учетом особенностей и требований организации.
Второй важный момент в организации управленческого учета - это решение о методах управленческого учета: подходы к оценке активов, методы обработки финансовой информации с учетом фактора времени, метода расчета затрат и т. д. Какие методы будут отобраны, должны быть записаны в документах институционального уровня регулирования бухгалтерского учета в заказах и распоряжениях руководителя организации. Эти документы станут обязательными не только для специалистов, работающих в системе управленческого учета, но и для всех, кто использует учетные данные в своей работе - это менеджеры всех уровней, технологи, маркетологи и т. д. В самом деле, набор документов, регулирующих методы управленческого учета, составляют учетную политику в области управленческого учета. По некоторым вопросам это может соответствовать политике учета в области финансового учета, по другим вопросам, могут быть выбраны другие подходы. Например, для целей принятия управленческих решений полезно предоставить информацию в виде расчета переменных (прямых) затрат, для целей внешней отчетности достаточно для расчета полной стоимости. Если используется система учета по одному кругу, выбранные методы будут отражаться как в порядке учета учетной политики организации (в области финансовой отчетности), так и в распоряжениях по управленческому учету.
В дополнение к методическому аспекту учетная политика в области управленческого учета также должна регулировать организационный аспект - это относится к используемому графику счетов, формам планирования, отчетности и аналитическим документам, а также структуре учетно-финансовой службы.
Что касается современной российской практики, то из-за преимущественно налогового финансового учета управленческий учет в подавляющем большинстве случаев основан на принципах автономии. Несмотря на то, что это состояние дел является реальностью, недостатки в разделении информационных систем очевидны. В дополнение к стоимости обслуживания персонала, выполняющего дублирующие функции, вопрос совместимости компьютерных информационных систем, обеспечивающих параллельное ведение двух (или даже трех, с учетом финансового и налогового учета) процедур учета, становится особенно актуальным. Поскольку основная бухгалтерская информация одинакова для финансового, управленческого и налогового учета, передача данных в регистры управленческого учета является проблемой, которая, к сожалению, решается в большинстве случаев наименее производительным, ручным способом. Единая система бухгалтерского учета лишена этих недостатков, однако для этого требуется введение многофункциональной автоматизированной системы, которая сама по себе не может быть дешевой. Однако интеграционная система учета должна быть продолжена по мере роста любой организации.
3. Организация внутреннего контроля в системе управленческого учета
Для оптимальной работы организации должна быть эффективная система управления. Для управления необходимой информацией источниками ее получения, как правило, являются учетные и не учетные данные. Наиболее приемлемой системой получения информации является управленческий учет. Управленческий учет состоит из нескольких элементов: бюджетирования; центры ответственности, управленческая (внутренняя) отчетность; управление (внутренний) анализ и управление (внутренний) контроль; система автоматизации управленческого учета и т. д.
Внутренняя система управления может быть отдельной функцией управления в организации и может быть интегрирована с системой управленческого учета, которая может наблюдаться в последние годы как в теории, так и на практике.
Эта интеграция позволяет системе управленческого учета получать дополнительную информацию, а система внутреннего контроля использует новые методы контроля.
Поскольку все экономические вопросы, контроль, в том числе внутренний, регулируются законом, следует отметить, что некоторые нормативные документы, которые полностью регулируют весь процесс контроля во всех его проявлениях, находятся в стадии разработки, но ряд документов регулирует определенные направления:
1. Федеральный закон «Об акционерных обществах» № 208-ФЗ от 26.12.1995 г.
2.Федеральный закон «Об обществах с ограниченной ответственностью» № 14-ФЗ от 08.12.1998
3. Федеральный закон «О сельскохозяйственном сотрудничестве» № 193-ФЗ от 08.12.1995 г.
4.ФЗ «О крестьянских (фермерских) хозяйствах», № 74-ФЗ от 11.06.2003 г. Г.
5. ФЗ «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 606.12.2011 и ПБУ.
6. ФЗ «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 г. и ФСАД.
7. Требования к правилам внутреннего контроля, разработанным организациями, осуществляющими операции с деньгами или иным имуществом (за исключением кредитных организаций) Постановоение Правительства Российской Федерации № 667 от 30.06.2012.
8. Положение об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах. Одобренный. Банк России от 16.12.2004 № 242-П.
9. Руководство по разработке учетной политики в сельскохозяйственных организациях. Утверждено директором Департамента финансов и отчетности Е. В. Фасовой в Министерстве сельского хозяйства Российской Федерации от 16.05.2005 г.
10. Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудита (утверждено Комиссией по аудиту при Президенте Российской Федерации).