Правовые принципы налогообложения в России: сущностное отражение в законодательстве
С.Д. Казаченков
Ростовский государственный экономический университет (РИНХ), Ростов-на-Дону, Россия
Аннотации
Цель статьи - исследование сущности принципов налогообложения в России, их критический анализ и структурнологическое закрепление в законодательстве. Использованы общенаучные методы исследования: компаративный и системного анализа. Сделан сравнительный анализ взглядов отечественных и зарубежных ученых относительно системы принципов налогообложения и положения действующего законодательства в сфере налогов. В результате установлено, что проблема сущностного отражения принципов налогообложения недостаточно проработана и актуализирована. Автор аргументирует необходимость закрепления принципов налогообложения в действующем законодательстве посредством введения специальной главы в Налоговый кодекс РФ, обосновывает необходимость в справедливом формировании системы принципов налогообложения в теоретическом и практическом аспектах. Предложены виды и структура принципов налогообложения в современном мире. Разработан состав специальной главы, которую автор предлагает ввести в Налоговый кодекс РФ. Сделан вывод, что для целостного отражения фундаментальных принципов налогообложения в действующем налоговом законодательстве необходимо внести в него предложенные поправки.
Ключевые слова: принципы; налогообложение; налоговая система; налоговая политика; имущество; общеправовые принципы; экономические принципы; принципы налогообложения; справедливость налогообложения
Legal Principles of Taxation in Russia: Essential Reflection in Legislation
S. D. Kazachenkov
Rostov State University of Economics, Rostov-on-Don, Russia
ABSTRACT
The present paper aims to study the nature of taxation principles in Russia and analyze how they are structured and outlined in the legislation. The research is based on general scientific research methods, such as the comparative method and the method of system analysis. The study provides a comparative analysis of the views of Russian and foreign scientists regarding the system of taxation principles and the provisions of the current legislation in the field of taxes. The results of the paper offer that a significant amount of research has been devoted to the problem of the essential reflection of taxation principles but it has not been sufficiently developed and updated. The author argues the need to consolidate the principles of taxation in the current legislation by introducing a special chapter in the Tax Code of the Russian Federation, justifies the need for a fair formation of a system of taxation principles in theoretical and practical aspects. The types and structure of taxation principles in the modern world are proposed. A special chapter has been developed, which the author suggests introducing into the Tax Code of the Russian Federation. The author concluded that in order to reflect the basic principles of taxation in the current tax legislation, it is necessary to introduce the proposed changes. налогообложение законодательство кодекс
Keywords: principles; taxation; tax system; tax policy; property; general legal principles; economic principles; taxation principles; taxation equity
Введение
Налогообложение является одним из наиболее ярких проявлений полномочий государственной власти SOAS University of London: Understanding Public Financial. URL: https://www.futureleam.com/courses/pubHc-finandal- management/0/steps/14705 (дата обращения: 01.06.2020)., по своей сути это часть финансовой истории [1], долгое время оно практиковалось как искусство, но никогда не было полностью объяснено. Налоги взимаются почти во всех странах мира, главным образом, для увеличения доходов на государственные расходы, хотя служат и другим целям [2]. А, например, имущественное налогообложение берет начало своего развития от подушной подати [3].
В настоящее время государства разработали более сложные системы и процессы для определения того, кто и что облагается налогом ("налоговая база"), какие личные условия налогоплательщиков должны учитываться [4]. Но какие принципы лежат в основе налогообложения и как это влияет на нашу повседневную жизнь?
Следовательно, одним из самых дискуссионных вопросов как в теории, так и в практике остается формирование системы принципов налогообложения, которые, несомненно, играют важную роль в построении современной налоговой системы любой страны. Однако на ряд дискуссионных вопросов наука не может однозначно ответить до сих пор. Так, например, нередко возникают споры относительно понимания структурной сущности отдельных принципов, а также в вопросах определения количественного состава принципов налогообложения, существующих сейчас, и поэтому проблему о включении (или же нет) принципов налогообложения в налоговое законодательство каждая страна решает самостоятельно [5]. Считаем важным отметить, что вопросам научного обоснования систематизации основных принципов налогообложения, а также введению в законодательство самостоятельной главы об этом посвящены научные труды как специалистов налогового права, так и ученых в области экономики, например, Е.А. Ло- патниковой, Н.Р. Кикабидзе, Н.М. Бобошко и других уважаемых ученых. Тем не менее проработанность данного аспекта не достаточна, в частности, относительно важности принципа справедливости налогообложения, имущественного налогообложения как составной части налогообложения и т.д.
Таким образом, цель данного исследования состоит в анализе действующих положений налогового законодательства, их сущности и структурно-логического закрепления в законодательстве, равно как и взглядов отечественных и зарубежных ученых по данному вопросу. Также актуальным считаем разработку рекомендаций относительно упорядочивания принципов налогообложения в действующем законодательстве о налогах и сборах (далее - законодательство) и уточнение содержания фундаментальных принципов с учетом особенностей современных реалий правовой действительности и отношений в сфере налогообложения.
Эволюция фундаментальных принципов налогообложения через призму исторического развития
Потребность в выработке установленных правил исчисления и уплаты налогов появилась с их возникновением в качестве регулярных платежей государству [6].
Между тем, система налогообложения различных стран формируется под воздействием политических, социальных и экономических условий [7]. Без соблюдения общих базовых требований невозможно построить справедливую, развитую и эффективную налоговую систему.
Создателем классических принципов налогообложения по праву можно считать экономиста Адама Смита, который сформулировал основные экономические принципы налогообложения в работе "Исследование о природе и причинах богатства народов", впоследствии названной "Декларацией прав плательщика". Адам Смит утверждал, что налогообложение должно следовать четырем принципам: справедливости (или равномерности), удобству и эффективности (или экономности), а также определенности (или известности) [8, с. 226]. Тем не менее не стоит забывать, что некоторые ученые еще до предложенной Адамом Смитом классификации выразили определенные идеи, которые относились к принципам налогообложения. Так, например, Пьетро Верри в работе "Размышления о политической экономии" [9], а также Ф. Юсти [10, с. 194] сформулировали идеи о возможности уменьшения налогового бремени, необходимости определенного удобства и равномерности налогообложения для налогоплательщика. Аналогичные идеи наблюдались и у таких теоретиков, как Виктор де Рикети Мирабо ("Друг людей, или трактат населения") [11] и Франсуа Кенэ ("Экономическая таблица") [12].
Адам Смит не только четко и ясно сформулировал, но и научно обосновал данные положения, тем самым заложив фундамент для теоретической разработки существенных основ налогообложения [13].
Исходя из теории коллективных потребностей, немецкий экономист Адольф Вагнер развил классическую теорию Адама Смита, объединив девять базовых правил налогообложения в четыре группы принципов: этические, экономико-хозяйственные, финансовые и принципы налогового администрирования [14].
Следовательно, благодаря трудам таких экономистов, как Адам Смит и Адольф Вагнер, в теорию налогообложения был заложен фундамент системы принципов, которая сочетала бы в себе взаимные интересы как налогоплательщиков, так и государства. Со временем стали появляться новые принципы налогообложения, старые - уточнялись, а финансовая наука развивалась и совершенствовалась наряду с развитием налоговой системы [15].
Теперь принципы налогообложения образованы в установленную систему, учитывающую актуальные реалии экономики [16]. Но в мировой теории содержание этой системы не является общепринятым.
Государство обязано учитывать конкретные условия развития общества, а также руководствоваться такими базовыми принципами налогообложения, как всеобщность, эффективность, справедливость и т.д. Отступление от того или иного принципа может негативно отразиться на социальной и экономической сферах со всеми вытекающими последствиями. Поэтому для обеспечения поступательного и стабильного экономического развития государства необходимо учитывать и соблюдать данные принципы.
Анализ принципов налогообложения, закрепленных в действующем законодательстве
Такие принципы, как справедливость, определенность, удобство, экономичность, нейтральность, однократность обложения, единство, умеренность, бюджетный федерализм, наиболее известны науке. При их анализе возникают вопросы: должны ли они закрепляться законодательно? следует закрепить только фундаментальные принципы? следует закрепить только те, которые поддаются контролю?
Среди ученых не существует однозначных ответов на данные вопросы. Так, например, в наиболее значимом издании по налоговой теории отмечено, что принципы налогообложения не могут существовать, с юридической точки зрения, вне регламентирующих их правовых рамок, а затем делается вывод, что главным условием существования и признания принципа является то, что у него должен быть законодательный статус [17].
Автор провел анализ практики закрепления принципов построения налоговой системы в России с помощью Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Статья 3 Кодекса "Основные начала законодательства о налогах и сборах" устанавливает несколько принципов, которые очень важны как для построения, так и для функционирования налоговой системы в России. Сформулированы три основных принципа:
• платежеспособности;
• законодательного установления налогов и сборов;
• универсальности и равенства налогообложения.
Наиболее важным принципом можно считать
принцип законодательного установления налогов и сборов. В соответствующем положении Кодекса внимание уделяется обязанности субъектов уплачивать установленные законом налоги и сборы, а не самой законности того, как определяются налоги и сборы. Иначе говоря, ключевым словом в этой формулировке является "обязательство", но никак не "законность".
Следовательно, положения статьи 3 Кодекса не указывают на то, что налоги и сборы могут устанавливаться только законодательством. Однако приоритет законодательства о налогах над нормами в других отраслях права, к сожалению, нигде не подчеркивается. В то же время это один из фундаментальных принципов, и его нельзя оставлять незамеченным в нормах налогового законодательства. Данный принцип, а также принцип приоритетности законодательства должны быть включены в соответствующую статью Налогового кодекса.
Следующий принцип - признания всеобщности и равенства налогообложения - основан на том, что налоговое законодательство берет данное признание за основу. Мы говорим именно о признании всеобщности и равенства, а не о самой всеобщности и равенстве налогообложения как таковой. Нельзя не согласиться в данном случае с мнением В.Г. Панскова, отмечающим, что "...это сделано отнюдь не случайно" [18, с. 20]. В самом деле, достичь абсолютной всеобщности и равенства налогообложения невозможно, так как понятие "равенство" в налогообложении почти не поддается определению, а всеобщность равна тому, что лиц, которые освобождены как от отдельных видов, так и от всех налогов, которые установлены государством, быть не может. Потому студенты должны платить налог со стипендии, пенсионеры - с пенсии и т.д. Возвращаясь к понимаю равенства, следует ответить на ряд важнейших вопросов, например: должны ли налогоплательщики платить налоги в одинаковой сумме или же по дифференциальным ставкам по отношению к налоговой базе, которая определяется на основе равных правил? что делать с необходимостью разграничения налоговых ставок и льгот? Анализируя данные вопросы, автор пришел к выводу, что налоговое законодательство не совсем удачно сообщает о необходимости стремиться к соблюдению принципа равенства и всеобщности в качестве установленной цели при построении налоговой системы.
Рассматриваемый далее принцип необходимости учета способности налогоплательщика уплатить налог еще менее конкретно звучит в законодательстве. В связи с этим сразу возникает ряд актуальных вопросов. Во-первых, каким образом можно провести учет фактической способности каждого налогоплательщика платить установленные налоги? Конечно же, каждый налогоплательщик индивидуален и имеет разную систему ценностей, что проявляется в его жизненных потребностях, семейном положении и образе жизни, но каким образом можно найти критерий или совокупность таковых в данных условиях, которые бы непредвзято определяли фактическую способность не только каждого налогоплательщика, но и отдельных групп или даже всех тех, кто платит налоги? Интересно то, что законодатель при введении вышеуказанного принципа фактически говорит о необходимости его соблюдения, а, что характерно, не указывает именно на цель, которую необходимо достичь при построении налоговой системы нашего государства.