.3 Развитие налогового законодательства Великобритании
Для Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии конец XX - первое десятилетие XXI в. ознаменовались проведением крупномасштабных реформ, затронувших конституционные основы государства, его территориальное устройство, структуру и функции органов представительной и исполнительной власти. Так, в соответствии с Актом о конституционной реформе 2005 г. палата лордов и Тайный совет передали все судебные полномочия Верховному суду Соединенного Королевства, который стал «высшим судом письменного производства»1. Проведенная в период 1998-2000 г. революция в Шотландии, Уэльсе и Северной Ирландии преобразовала Великобританию в регионализированное унитарное государство, отдельные территории которого стали обладать неодинаковыми полномочиями. И наконец, изменения в структуре Правительства Великобритании повлекли реформирование многих государственных управлений и служб, в том числе Управления налоговых сборов и Королевской службы таможен и акциз, которые в соответствии с Актом об уполномоченных по государственным доходам и таможням 2005 г2 были объединены в Управление государственными доходами и таможнями (НМ Revenue and Customs)3.
Реформы государственного устройства, новые реалии национальной и мировой экономики и кризисных явлений в них потребовали серьезных изменений и в законодательном регулировании налогообложения. Проведенные исследования Всемирного банка совместно с группой Pricewaterhouse Coopers (PwC) определили налоговое законодательство Великобритании как одно из самых сложных и запутанных в мире. Оно насчитывает более 10 тыс. страниц и продолжает увеличиваться. Можно констатировать целый ряд причин, в совокупности приведших к сложившейся ситуации. Среди них необходимо назвать развитие международного и интеграционного налогового права в рамках Европейского Союза, особенности системы правовых источников регулирования налогообложения в Великобритании, основные направления национальной фискальной и налоговой политики на современном этапе развития государства в условиях мирового экономического кризиса и т.д.
Но в настоящей статье мы преследуем цель - выявить изменения в статутном праве Великобритании как основного источника регулирования налогообложения.
Общеизвестно, что в Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии никогда не было писаной конституции в виде единого документа. Основной закон государства состоит из четырех частей (статутное право; правовые обычаи; общее право, выраженное через судебные решения (судебные прецеденты); правовая доктрина), которые, находясь в определенной иерархической подчиненности, по-разному регулируют вопросы налогообложения.
Основным источником налогообложения в Великобритании и первой частью Конституции является статутное право. Оно состоит из нескольких частей:
) правовые акты, принятые до XX в., но сохраняющие значение как действующее право: Великая хартия вольностей 1215 г., «Хабеас корпус акт» 1679 г., Билль о правах 1689 г., Акт о престолонаследии 1701 г., и др.4. Эти акты всегда публикуются в сборниках конституционных материалов и представляются как действующее право. Невозможно отрицать их огромное историческое значение. Именно в этих актах впервые нашел отражение принцип установления и взимания налогов и сборов только с согласия парламента страны, выраженного через акт (закон). Но большинство норм этих документов, имеющих практическое, а не декларативное значение, отменено более поздними актами парламента, таким образом приспособившими их к реально изменившимся условиям. Например, правовые нормы Билля о правах 1689 г. отменялись с 1867 по 1948 г., «Хабеас корпус акта» - ст. 3 - в 1863 г., ст. 1 - в 1966 г., ст. 2 - с 1863 по 1976 г. Также нормы названных актов в модифицированном виде были инкорпорированы в более поздние законы, например, в Акт о судах 1974 г. В итоге рассматриваемая разновидность статутного права как источника налогового права является формально действующей (парламент не отменял эти акты, не признавал их недействующими), но практического значения не имеющей;
) парламентские акты, принятые с XX в. по настоящее время. Например, Акт о парламенте 1911 г. и 1949 г., Акт о народном представительстве 1949 г., 1969 и 1974 г., Акты о местном самоуправлении 1990 гг., Акт о палате лордов 1999 г., Акт о конституционной реформе 2005 г. и т.д.5.
В области регулирования налоговых правоотношений можно выделить акт общего характера, закрепляющий принципы налоговой системы, элементы налога и налоговые правоотношения, - Акт об управлении налогами 1 970 г.6, и специальные акты, учреждающие отдельные виды налогов, порядок их функционирования. Таковыми являются: Акт о подоходном и корпоративном налогах 1988г. (Income and Corporation Tax Act), Акт о подоходном налоге 2005 г. (Income Tax Act), Акт о подоходном налоге с корпораций 2009 г. (Corporation Tax Act), Акт о налоге на прирост капитала 1992 г. (Taxation of Chargeable Gains Act), Акт об основных налоговых скидках 2001 г. (Capital Allowances Act), Акт о налоге на наследство 1984 г. (Inheritance Tax Act), Акт о гербовом сборе 1981 г. (Stamp Act) и т.д.7.
В конце XX в. и в первое десятилетие XXI в. парламентом страны были приняты акты, изменившие устоявшиеся в веках некоторые элементы налогового права и налоговой системы. Так, длительное время в Великобритании не существовало официально утвержденного государством перечня прав и свобод, предоставляемых гражданам на территории государства. Но принятый в 1998 г. Акт о правах человека в корне изменил эту практику. Его нормами в национальное законодательство были введены «в силу права и свободы, гарантированные Европейской конвенцией прав человека». К числу таковых, согласно ст. 1 Акта, относятся права и основные свободы, закрепленные в ст. со 2 по 12 и 14 Конвенции, ст. с 1 по 3 Первого протокола и ст. 1 и 2 Шестого протокола, понимаемых в сочетании со ст. 1 6 и 18 Конвенции8. Таким образом, впервые в налоговом законодательстве Великобритании была закреплена отсылка на ст. 1 Протокола 1 к Европейской Конвенции о защите прав человека и основных свобод, в которой закреплено, что «каждое физическое или юридическое лицо имеет право на уважение своей частной собственности. Никто не может быть лишен своего права, иначе как в интересах общества и на условиях, предусмотренных законом и общими принципами международного права. Предыдущие положения не умаляют права государства обеспечивать выполнение законов, какие ему представляются необходимыми для осуществления контроля за использованием собственности в соответствии с общими интересами или для обеспечения уплаты налогов или других сборов или штрафов»9.
Таким образом, в законодательстве Великобритании закреплена не обязанность физического или юридического лица платить налоги, а наличие у государства права ограничивать право частной собственности этих лиц для уплаты налогов в интересах общества или осуществления контроля для обеспечения уплаты налогов, сборов или штрафов.
Традиционно к рассматриваемой нами части статутного права исследователи относят акты, принятые парламентом Великобритании. Но итоги реформы территориального устройства государства позволяют предположить наличие еще одной разновидности правовых «парламентских» актов.
С 1998 по 2000 г. парламент Великобритании передал часть своих законодательных и исполнительных полномочий региональным органам Шотландии, Северной Ирландии и Уэльса10. В настоящее время в управлении этими территориями обнаруживаются значительные элементы автономии: наличие представительных (парламент Шотландии, Национальное собрание Уэльса и Северо-ирландское собрание) и исполнительных органов, собственная судебная система (Шотландия) и т.д.
Однако наиболее широкие полномочия предоставлены Шотландии. В соответствии со ст. 28 Акта о Шотландии 1998 г. законодательный орган может принимать законы в качестве актов шотландского парламента по вопросам, отнесенным к его компетенции11. Законодательная процедура их принятия такова: билль (законопроект) шотландского парламента, принятый им, становится актом после получения королевского одобрения. Акт получает юридическую силу в день, когда письмо-патент с приложением печати Шотландии, подписанное собственноручно Ее Величеством, будет зарегистрирован в регистре с приложением большой печати. Кроме этого, каждый акт Шотландии должен быть в судебном порядке объявлен как имеющий юридическую силу (shall be judicially noticed).
Но основное отличие проявляется в том, что только парламенту Шотландии предоставлено полномочие в сфере налогообложения, а именно право на установление базисной ставки для шотландских налогоплательщиков (ч. IV, ст. 73-74 Акта о Шотландии 1998 г.). Для этого парламент может принять резолюцию, предусматривающую определенное (не более чем в тройном размере) процентное отношение для базисной ставки одного, нескольких или всех налогов в названном году, которое должно быть увеличено или сокращено в Шотландии12. Резолюция действует наравне с Актами о взимании налогов парламента Великобритании и может быть отменена только изданием последующей резолюции.
В июне 2009 г. состоялось заседание Комитета Кальмана по вопросам расширения полномочий Шотландии в области налогообложения. Предполагается в ближайшее время полностью передать Шотландии право установления ставок любых налогов и зачисления их в собственный бюджет, но при этом Шотландия отказывается от государственного бюджетного гранта, который по статистике на душу населения на 15% выше среднебританских13.
Таким образом, Шотландия наделена ограниченным правом в сфере налогообложения территории путем принятия резолюции парламента, а следовательно, является налогооблагающим органом.
Сложная структура и большой объем статутного права являются одной из главных проблем Правительства Великобритании. В 2001 г. началось реформирование национальных налоговых актов в двух направлениях:
) уменьшение объема налогового законодательства;
) упрощение налогового законодательства для понимания каждым налогоплательщиком.
Разработка основных предложений по этим направлениям была возложена на Казначейство Великобритании и действовавшее в то время Управление внутренними доходами и Королевскую службу акцизов и таможенных пошлин. Из состава их руководства были сформированы консультативный и руководящий комитеты, функции которых сводились к разработке специальных актов об основных прямых налогах Великобритании без радикального изменения действующего статутного права. Проект получил название «О переиздании налогового законодательства» (tax law rewrite project) и должен быть реализован в период 2001-2010 гг14. С 2001 г. в его рамках были разработаны семь биллей (законопроектов), из которых только седьмой билль не вступил в настоящее время в законную силу:
1) Акт об амортизационных вычетах 2001 г. (The Capital Allowances Act 2001);
2) Акт о подоходном налоге (доходы от заработной платы и пенсии) 2003 г. (The Income Tax (Earnings and Pensions) Act 2003);
) Инструкция по подоходному налогу (система «плати, как зарабатываешь») 2003 (The Income Tax (Pay as You Earn) Regulations 2003);
) Акт о подоходном налоге (торговые и иные доходы) 2005 г. (The Income Tax (Trading and Other Income) Act 2005);
) Акт о подоходном налоге 2007 г. (The Income Tax Act 2007);
) Акт о корпоративном налоге 2009 (The Corporation Tax Act 2009);
) Билль о налогообложении нерезидентов (Responses to draft Taxation (International and other Provisions) Bill) - проходит в настоящее время стадию общественного обсуждения; вводит ряд мер, ограничивающих возможности использования налоговых схем, в частности с договорами о продаже земельных участков и получением их обратно в аренду, с договорами займа и т.д. В законопроекте обобщены и упорядочены положения об основаниях и порядке применения правил трансфертных цен, о порядке заключения договоров о регулировании завышенных цен, о налоговых агентах нерезидентных компаний и некоторые другие15.
Английские исследователи называют этот проект «еще одной масштабной попыткой кодификации»16, но не возлагают на нее больших надежд. С одной стороны, несомненными преимуществами новых актов является единообразие и четкость изложения, простота юридических конструкций. Но основной цели - уменьшить объем налогового законодательства - достичь не удалось. Специальные акты не заменили собой предыдущие, а только обобщили или исключили некоторые их нормы, представили их в ином виде. Например, Акт о корпоративном налоге 2009 г. внес существенные изменения практически во все акты о налогообложении, но ни один акт целиком отменен не был17.
Подводя итог, необходимо отметить, что налоговое законодательство Великобритании активно развивается и совершенствуется. На основе анализа статутного права мы выявили следующие изменения:
) статутное право Великобритании отличается формализмом. Он проявляется в действии актов, имеющих большое историческое значение, но не включающих в структуре ни одной практически действующей нормы;
) статутным правом Великобритании предусматриваются права и свободы человека (в том числе в области налогообложения) путем закрепления отсылочных норм к положениям Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод 1950 г.;
) резолюции парламента Шотландии, устанавливающие ставки налогов, являются правовыми актами, регулирующими налогообложение на территории Шотландии, и составной частью статутного права Великобритании;
) парламентские акты о прямых налогах в Великобритании подверглись процедуре переиздания, что позволило придать им большее единообразие, упорядоченность, современность изложения, удалить накопившиеся атавизмы.
Заключение
Как и во всех странах, в Великобритании налоги являются важнейшим источником регулирования бюджета. Налоговая система Великобритании - хорошо организованный инструментарий, отлаженный механизм, основная функция которого - регулирующая. Налоговая администрация Великобритании подразделяется на два уровня: центральную и местную.
Налоговое законодательство Великобритании активно развивается и совершенствуется. Парламентские акты о прямых налогах в Великобритании подверглись процедуре переиздания, что позволило придать им большее единообразие, упорядоченность, современность изложения, удалить накопившиеся атеизмы. Реформирование и совершенствование системы налогов и сборов происходит и в настоящее время по следующим направлениям:
совершенствование налогообложения путем изменения 9увеличения или уменьшения) налоговых ставок, уровня налогооблагаемых доходов, объекта налогообложения для поддержания конкурентоспособности экономики Великобритании на мировом рынке;
административная реформа налоговых органов;
совершенствование налогового законодательства.
Система учета налоговых схем, разработанная британской налоговой службой, является эффективным инструментом для выявления схем, наиболее часто участвующих в организации налогового планирования в Великобритании.
В области налоговой политики в Великобритании ключевую рол играют два государственных органа: Министерство финансов или Казначейство (HM Treasury), Управление государственными доходами и таможнями (HM Revenue and Customs).
Накопленный в последние годы опыт Великобритании по объединению ведомств и перераспределению их полномочий, равно как и имеющиеся наработки в области социальной направленности деятельности и использования современных технологий для повышения качества работы с налогоплательщиками, на наш взгляд, весьма полезны для анализа и заимствования в практике налогового администрирования в РФ.
Список использованной литературы
Дернберг Р.Л. Международное налогообложение / Пер. с англ. - М., ЮНИТИ, 2008 г;
Под ред. проф. В.Г. Князева, проф, Д.Г. Черника. Налоговые системы зарубежных стран: Учебник для вузов -2-е изд., перераб. и доп. -М.: Закон и право, ЮНИТИ, 1997. - 191 с.;
Лыкова Л.Н. Налоговые системы зарубежных стран: Учебник - 3-е изд., М.: Изд. центр ЕАОИ, 2011;
Попова Л.В., Дрожжина И.А., Маслов Б.Г. Налоговые системы зарубежных стран. Учебно-методическое пособие - 2-е издание, М.: Дело и сервис, 2011;
Романов А.К. Правовая система Англии: Учебное пособие - 2-е изд., испр. М.: Дело, 2002;
Шувалова Е.Б., Климовицкий В.В., Пузин А.М. Налоговые системы зарубежных стран: учебно-практическое пособие - М.: Изд. центр ЕАОИ, 2010. - 134 с.;
Бурукина О.А. «Налоговая администрация Великобритании: реформы и тенденции»/ «Финансовое право», 2010г. - №10;
Шередеко Е.В. «Современное состояние органов налогового администрирования Великобритании»/ «Налоги и налогообложение», 2008г. - №7;
Шередеко Е.В., «Развитие налогового законодательства Великобритании»/ «Финансовое право», 2010г. - №1;
Иванец Ю.Л. «Система обязательной регистрации налоговых схем: опыт Великобритании»/ «Налоги и налогообложение», 2010г.- №4;