В этом случае величина отклонения (разница между фактическими расходами по приобретению материала и его договорной ценой) распределяется пропорционально стоимости списанных (отпущенных) материалов, исчисленной в договорных ценах.
) метод оценки по средней стоимости.
Оценка материально-производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение месяца.
) метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).
Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.
Таким образом, прежде чем определить в учетной политике метод списания сырья и материалов, организация должна принять во внимание, что по каждой группе (виду) материально-производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки [п.21 ПБУ 5/01]. Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, то есть по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестоимости, себестоимости первых по времени приобретений.
К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ [п.7 ст.254 НК РФ].
В ООО «Горизонт» сырье и материалы поступают в производство на основании лимитно-заборной карты. Они выписываются в двух экземплярах. Один экземпляр передается на склад, а другой - цеху-потребителю.
Расход сырья производится согласно установленным нормам по каждому виду продукции.
Согласно своей учетной политике, ООО «Горизонт» применяет для определения суммы материальных затрат при использовании сырья и материалов метод оценки по средней стоимости. Ниже приведен пример расчета материальных затрат по говядине за сентябрь 2013 года.
ООО «Горизонт» приобрело в сентябре 2013 года говядину для производства продукции:
Таблица 2.2
Дата поступленияКоличество, кгЦена за кг, руб.Сумма, руб.02.09.13203095,019285005.09.13312096,330045609.09.13250096,324075011.09.13270897,2263217,616.09.132000,897,2194477,818.09.13221497,2215200,823.09.132510101,025351025.09.133545,598,5349231,8Всего20628,3-2009694Остаток на 01.09.13100095,095000Израсходовано в сентябре207302017278,59Остаток на 01.10.13898,387415,41
Исходя из приведенных данных, списание стоимости сырья по средней оценке составило 2017278,59 руб. ((2009694+95000)/(20628,3+1000)*20730).
На 01.10.2013 стоимость остатков говядины составила 87415,41 руб. ((2009694+95000)/(20628,3+1000)*898,3).
Следующей статьей прямых затрат являются затраты на оплату труда.
В понятие расходов на оплату труда сотрудников коммерческих организаций с позиций формирования себестоимости и налогооблагаемой базы по прибыли входят следующие элементы компенсации трудовых затрат наемных работников и других граждан, привлекаемых для выполнения определенных трудовых обязанностей [Ст.255 НК РФ]:
) суммы окладов, тарифных ставок, сдельных расценок и других традиционных форм оплаты;
) размеры премий и других выплат, стимулирующих трудовой процесс;
) начисления компенсирующего и стимулирующего характера, связанные с интенсификацией режимов работы и повышенным трудовым напряжением;
) стоимость бесплатной фирменной одежды, остающейся в личном пользовании работников;
) суммы среднего заработка, подлежащие выплатам работникам при выполнении ими государственных или общественных обязанностей;
) стоимость коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством;
) суммы оплаты отпусков;
) денежные компенсации за неиспользованные отпуска при увольнении сотрудников;
) оплата труда на время учебных отпусков;
) вознаграждения за выслугу лет;
) оплата рабочего времени при вынужденных прогулах;
) доплата работникам при временных утратах ими работоспособности;
) суммы взносов в пользу работников на добровольное страхование;
) доплаты работающим инвалидам;
) оплата труда по договорам гражданско-правового характера;
) другие виды расходов.
Оплата труда и связанные с ними отчисления в фонды социального страхования и обеспечения - важнейшие элементы затрат, оказывающих существенное влияние на весь процесс производственной жизни организации и на финансовый результат. Известный американский руководитель Ли Якокка в своей книге «Карьера менеджера» пишет: «В основе хозяйственной деятельности коммерческого предприятия три движущие силы: люди, продукция, прибыль. На первом месте стоят люди. Если у вас нет надежной команды, то с помощью двух остальных факторов вам мало что удастся сделать» [13].
Порядок включения затрат на оплату труда в прямые затраты зависит от того на какой форме оплаты труда находятся производственные рабочие. Если такой формой является сдельная оплата труда, то их основная заработная плата подлежит отнесению на себестоимость конкретных видов продукции прямым путем. Заработная плата рабочих-повременщиков, как правило, включается косвенным путем. В качестве базы ее распределения могут быть приняты сметные ставки ее на единицу продукции, исчисленные исходя из объемов производства, перечня рабочих мест и норм обслуживания, предусмотренных в технологических картах производства.
Косвенные варианты распределения относятся и к дополнительной заработной плате персонала организации. Чаще всего в качестве базы ее распределения применяется основная заработная плата производственных рабочих. Эта же база используется и при отнесении на объекты калькуляции заработной платы аппарата управления как структурных подразделений, так и общезаводского персонала фирмы [21].
В ООО «Горизонт» к прямым затратам относится заработная плата работников колбасного цеха. Оплата им производится по сдельным расценкам, которые установлены руководителем предприятия.
Данные о формировании основной и дополнительной заработной платы накапливаются в ведомостях № 12 и 15, а также журнале-ордере №10.
Отчисления на социальные нужды включают начисления на фонд оплаты труда для осуществления расходов социального характера (выплата пенсий по старости, инвалидности, пособий по временной нетрудоспособности, безработице и пр.). Состав их содержит обязательные отчисления в соответствии с действующим законодательством по установленным нормам органам Государственного социального страхования, медицинского страхования, в Пенсионный фонд, составляющие единый социальный налог. Размер отчислений определяется путем умножения действующей ставки (нормы) по соответствующему внебюджетному фонду на начисленную заработную плату, включаемую в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу «Затраты на оплату труда». При этом подлежат исключению те виды оплаты, на которые страховые взносы не начисляются [12].
В состав прямых расходов включаются суммы амортизационных отчислений по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг [п.1 ст.318 НК РФ].
Налогоплательщику предоставлено право производить начисление амортизации основных средств с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию прав собственности [п.8 ст.258 НК РФ], в то время как в соответствии с п.41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации [8] объекты этих основных средств до подтверждения государственной регистрации учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Организации осуществляют начисление амортизации основных средств для целей бухгалтерского учета согласно п.18 ПБУ 6/01 [9] и разделу 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств [10] одним из четырех способов: линейным, уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования, пропорционально объему продукции (работ), а для целей налогообложения установлены два метода - линейный и нелинейный [ст.259 НК РФ]. При этом применение линейного метода начисления амортизации обязательно по основным средствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы независимо от срока их ввода в эксплуатацию [п.3 ст.259 НК РФ].
Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации.
Существуют следующие формулы расчета норм амортизации для линейного и нелинейного метода [п.4 ст.259 НК РФ]:
К = (1/№) х 100% - линейный метод;
К = (2/№) х 100% - нелинейный метод,
где К - норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества при линейном методе и к остаточной стоимости при нелинейном методе, а № - срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
В ООО «Горизонт» применяется линейный метод начисления амортизации. Рассмотрим пример расчета амортизационных отчислений по производственному оборудованию. Восстановительная стоимость объекта основных средств, входящего в девятую амортизационную группу, по состоянию на 1 января 2013 года составляет 2170500 рублей. Срок полезного использования объекта основных средств равняется 30 годам.
Ежемесячная норма амортизации будет составлять 0,28% (1/360 мес.*100%).
Сумма амортизационных отчислений за январь 2013 года составит 6077,4 рублей (2170500 руб.*0,28 % /100%).
) суммы налогов и сборов за исключение тех, которые оплачиваются покупателями (НДС, акцизы, налог с продаж и т.п.);
) расходы на сертификацию продукции, работ и услуг;
) суммы комиссионных сборов уплачиваемых комиссионерам, осуществляющим продажи готовой продукции предприятия;
) суммы портовых и аэродромных сборов;
) расходы на обеспечение пожарной безопасности, охраны имущества и затраты по обслуживанию охранно-пожарной сигнализации;
) затраты на обеспечение нормальных условий труда и техники безопасности;
) расходы по набору персонала организации, включая затраты на услуги кадровых агентств;
) расходы на оказание услуг по гарантийному обслуживанию и ремонту проданной продукции;
) платежи за арендуемое и лизинговое имущество;
) затраты по содержанию служебного транспорта и на компенсацию использования личного транспорта для служебных целей по нормам, установленным законодательством;
) командировочные расходы в пределах установленных норм;
) затраты на консультационные, информационные, юридические и аналогичные услуги;
) платежи государственному или частному нотариусу в пределах государственных тарифов;
) расходы на оплату аудиторских услуг;
) затраты на управление коммерческой организацией и ее отдельными подразделениями и на услуги, оказанные другими предприятиями в этой сфере деятельности;
) расходы других организаций и предприятий, участвующих в процессе изготовления и продажи готовой продукции, выполнении работ и оказании услуг;
) представительские расходы в пределах 4% от расходов на оплату труда персонала за налоговый период;
) затраты на подготовку кадров (исключая учебу в средних и высших учебных заведениях);
) канцелярские расходы;
) телефонные, телеграфные и информационные затраты;
) расходы, связанные с приобретением исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 тыс. руб. и на использование программ для ЭВМ и баз данных и с их обновлением;
) затраты на изучение конъюнктуры рынка;
) расходы в сумме фактических затрат на рекламу готовой продукции, товарного знака и знака обслуживания, включая затраты на участие в выставках, ярмарках, а также затраты (в размере до 1% выручки от реализации) на призы во время рекламных кампаний и иные виды рекламы;
) затраты сторонних организаций по ведению бухгалтерского учета;
) расходы на подготовку и освоение новых видов продукции, работ и услуг;
) затраты некапитального характера по совершенствованию технологии, организации производства и управления им;
) периодические платежи за использование нематериальных активов других организаций;
) платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество;
) затраты на взаимодействие с индивидуальными предпринимателями по договорам гражданско-правового характера;
) взносы на обязательное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний;
) расходы на ремонт основных средств (в том числе арендуемых, если договором возмещение арендодателем указанных расходов не предусмотрено) в сумме фактических затрат, приходящихся на соответствующий налоговый период;
) затраты по всем видам обязательного страхования в пределах установленных законодательством нормативов;
) расходы по добровольным видам страхования основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, незавершенных объектов капитального строительства, транспортных объектов и иного имущества, а также товарно-материальных ценностей (в размерах фактических затрат);
) расходы на замену бракованной периодической печатной продукции, потерявшей товарный вид в процессе перевозки, и суммы недостач периодических изданий в упаковках (в размере до 7% стоимости тиража);
) потери печатной (в том числе книжной) продукции, утратившей вид или морально устаревшей в пределах до 10% стоимости тиража;
) потери от брака;
) расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы.
При учете производственных затрат особое место занимают потери от брака. По законодательству эти потери можно включать в себестоимость продукции. Так что особых беспокойств у руководителя и главного бухгалтера не должно быть. Однако эти потери увеличивают себестоимость продукции, а значит, снижают объем получаемой прибыли. Поэтому при учете брака необходимо проводить анализ причин его возникновения. Кроме того, по Трудовому Кодексу Российской Федерации, введенному в действие Федеральным законом от 30.12.2001 г. № 197-ФЗ [2], руководство предприятия имеет право возлагать определенную материальную ответственность на лица, допустившие брак в работе.