Материал: Бухгалтерський облік фінансових результатів підприємства

Як видно з таблиці 1.1, найбільше вчених схиляються до думки, що прибуток - це всього лиш арифметична різниця між доходами і витратами підприємства. В жодному, наведеному вище визначенні, не зазначається, що прибуток є головною метою діяльності підприємства.

У загальному розумінні прибуток - це різниця між доходами від певної діяльності та витратами на її здійснення. Він сигналізує про необхідність заходів щодо зменшення собівартості продукції, нарощування обсягів виробництва і реалізації, розширення асортименту продукції, доцільність змін у ціновій політиці. Він є визначальним критерієм ефективності господарювання [2, 152].

Разом із тим на сучасному етапі розвитку економіки України суттєво посилюється відтворювальна функція прибутку, сутність якої полягає у визначенні можливостей підприємств задовольняти потреби розширеного виробництва і здійснювати капіталовкладення. Зниження балансового прибутку значно ускладнює здійснення функції відтворення і розвитку виробництва. Низькі показники прибутку та рентабельності пов’язані з погіршенням фінансового стану підприємства, який можливо зумовлений економічною кризою і зростанням витрат виробництва. При відсутності податкових стимулів до зниження собівартості продукції та неможливості продати вироблену продукцію чимало підприємств продавали товари за ціною нижчою собівартості, а це веде до збитків. При ключовій ролі процесу формування прибутку динамічний розвиток виробництва неможливий без удосконалення системи розподілу прибутку.

Сьогодні прибутковість чи збитковість кожного підприємства визначається не лише власністю чи галузевими особливостями його діяльності, а й правильним вибором стратегії розвитку і можливостями доступу до фінансових джерел та інвестиційного капіталу.

Тим часом законодавство України, яке регулює господарську діяльність суб’єктів підприємництва і порядок організації бухгалтерського обліку та звітності, з одного боку, і систему оподаткування прибутку підприємств, з другого, під терміном "прибуток" визначає два різних економічних явища, а саме: прибуток, як результат фінансово-господарської діяльності підприємств і прибуток як об’єкт оподаткування. Об’єктом фінансово-економічного аналізу виступають вони обидва (хоч і в незіставному та різноаспектному розумінні).

Згідно НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності": прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов’язані з ним витрати [73]. Саме таке розуміння прибутку закладене в усіх законодавчих актах, крім законодавства про оподаткування прибутку. Прибуток як об’єкт оподаткування визначається за даними спеціального податкового обліку, який не збігається з бухгалтерським обліком прибутку.

Основними завданнями управління прибутком на базовому підприємстві є:

забезпечення максимізації розміру прибутку, який відповідає ресурсному потенціалу підприємства, ринковій кон’юнктурі;

дотримання необхідної пропорційності між рівнем прибутку, що формується, та допустимим рівнем ризику;

забезпечення високої якості прибутку, що формується за рахунок операційної діяльності та реального інвестування;

забезпечення формування достатнього обсягу фінансових ресурсів за рахунок прибутку у відповідності із завданнями розвитку підприємства в наступному періоді;

створення умов для постійного росту ринкової вартості підприємства шляхом визначення рівня капіталізації прибутку, отриманої у звітному періоді;

розробка ефективної програми розподілу прибутку.

Однією з головних загальноекономічних та бухгалтерських проблем як у практичному так і в науковому плані є проблема трактування фінансового результату діяльності підприємства, методика та методологія його визначення й оподаткування. До 2000 року фінансовий результат на підприємствах України визначався як алгебраїчна сума прибутку від реалізації та позареалізаційних фінансових результатів. Прибуток від реалізації товарів, робіт, послуг обчислювався як різниця між виручкою від реалізації та повною собівартістю продукції.

У зарубіжній системі обліку вихідним моментом і метою є визначення фінансового результату, що віддзеркалює ефективність використання вкладеного власником капіталу. При цьому прибуток трактується як складова власного капіталу, тобто його приріст протягом певного часу.

Необхідність визначення фінансового результату як бази оподаткування започаткували сучасну систему обліку. Прибуток визначається тільки у тому разі, якщо збільшення власного капіталу відбулось внаслідок здійснення певних господарських операцій, пов’язаних із продажем, обміном. Збільшення власного капіталу у результаті переоцінки активів чи зобов’язань, додаткова емісія цінних паперів, прибутком не визначається. Інакше розуміння прибутку передбачає тлумачення його, як показника ефективності функціонування підприємства [44, с.64].

Бухгалтерський прибуток - це і є фактичний приріст власного капіталу протягом звітного періоду, який визначається за даними бухгалтерського обліку. Методика його розрахунку відпрацьована десятиліттями, спрямована на те, щоб власники, які відлучені від управління підприємством, могли отримати правдиву інформацію про прибуток, на частку якого вони мають право. Наслідком цього є те, що в бухгалтерському обліку відображаються лише ті доходи і витрати, які можуть бути точно визначені і обчислені. Доходи і витрати, які мають альтернативний характер і могли б бути наслідком прийняття різних варіантів управлінських рішень, у сукупності з доходами і витратами, визначеними у бухгалтерському обліку, використовуються у визначенні економічного прибутку. Зближення економічного і бухгалтерського прибутків дуже цікава і науково-практична проблема. На підприємствах країн-членів ЄС до складу витрат від звичайної діяльності при визначенні фінансового результату входить стаття "Податки з прибутку", яка відображає суму податку на прибуток, що припадає на суму доходів звітного періоду і може суттєво відрізнятися від суми податку, який сплачено відповідно до податкового законодавства. Узагалі в економічній літературі витрати на сплату податків не належать до тих, що впивають на розмір економічного прибутку. Але, сам факт урахування цих витрат при обчисленні фінансового результату створює в обліку такі умови для визначення реального прибутку як доходу, очищеного від усіх видів витрат, у тому числі і витрат на сплату податків.

Існує три методи визначення фінансового результату. Головний із них - метод "витрати-випуск", що базується на моделі В. Леонтьєва. Другий метод спирається на формулу балансу: актив дорівнює сумі власного капіталу і зобов’язанням. Третій - визначає фінансовий результат як зміну вартості чистих активів на початок і кінець звітного періоду. Якщо зіставити фінансовий результат, обчислений за кожним із трьох методів на одному підприємстві за певний звітний період, то результати розрахунків можуть суттєво відрізнятися.

Порядок визначення фінансового результату на підприємствах України та відображення його у звітності регламентується у таких НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", П(С)БО 15 "Дохід" [85], П(С)БО 16 "Витрати" [86], П(С)БО 17 "Податок на прибуток". Впровадження зазначених нормативних документів на практиці має надзвичайно велике значення, оскільки трансформує систему обчислення фінансового результату відповідно до Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку 8 "Чистий прибуток або збиток за період", 12 "Податки на прибуток", 18 "Дохід". Суб’єкти господарювання в Україні розраховують фінансовий результат за методом "витрати-випуск"[16].

У величині фінансових результатів безпосередньо віддзеркалюються усі аспекти діяльності господарюючого суб’єкта. Тому обов’язково треба розкрити роль фінансових результатів в бухгалтерському обліку та аналізі.

Результатом господарської діяльності є економічний її підсумок у грошовій формі, який має два „полюси" прояву: позитивний і негативний, тобто прибуток і збиток. Позитивний фінансовий результат - прибуток - є метою, заради якої працює або, принаймні повинно працювати підприємство.

Прибуток - це абсолютний показник ефективності діяльності підприємства, позитивна форма фінансових результатів у вигляді перевищення суми доходів над сумою витрат, які були понесені для отримання цих доходів, що в майбутньому формує фінансові ресурси підприємства та держави.

Фінансовий результат (прибуток або збиток) в бухгалтерському обліку визначається порівнянням бухгалтерських доходів і витрат, яке здійснюється у Звіті про фінансові результати. Метою складання Звіту є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки від діяльності підприємства за звітний період [3]. Відповідно до цієї мети, під прибутком в бухгалтерському обліку розуміють суму, на яку доходи перевищують пов¢язані з ними витрати.

Під доходами в бухгалтерському обліку розуміють збільшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками

При цьому на базовому підприємстві не вважаються доходами такі надходження:

суми податків, що підлягають перерахуванню до бюджету, цільових фондів (ПДВ, акциз та інші);

суми надходжень за договорами комісії та аналогічними договорами на користь агента, принципала;сума попередньої оплати або авансу в рахунок такої оплати;

сума задатку під заставу; надходження, що належать іншим особам;

надходження від первинного розміщення цінних паперів.

Витрати - це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов¢язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

При цьому витратами на базовому підприємстві не вважаються:

платежі за договорами комісії, агентськими та іншими аналогічними договорами;

аванси та попередня оплата за товари, роботи чи послуги;

погашення одержаних позик;

витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу.

Згідно з логічною схемою складання Звіту про фінансові результати, прибуток визначається за такими видами діяльності: звичайна та надзвичайна.

Під звичайною розуміють діяльність, яка відображає нормальний виробничий цикл, а надзвичайна - діяльність, що не виникає в ході нормального виробничого циклу. Фінансова - це діяльність, яка призводить до зміни власного і залученого капіталу. Інвестиційна діяльність включає придбання необоротних активів, здійснення фінансових вкладень та інвестицій. Операційною вважається будь-яка діяльність підприємства, що має характер постійної.

Прибуток у Звіті про фінансові результати (дохід про сукупний дохід) (дод. А.2) визначається шляхом послідовного співставлення доходів та витрат від різних видів діяльності підприємства. Такий підхід дозволяє не лише визначити загальну суму прибутку, але й оцінити прибутковість чи збитковість окремих видів діяльності для прийняття рішень про подальше їх ведення.

Таким чином, розглянувши економічну сутність фінансових результатів на базовому підприємстві перейдемо до розгляду їх класифікації.

Економічно обгрунтована класифікація фінансових результатів є важливою передумовою успішної організації бухгалтерського обліку ФІЛІЇ ПАТ "ДЕРЖАВНА ПРОДОВОЛЬЧО-ЗЕРНОВА КОРПОРАЦІЯ УКРАЇНИ "ПИРЯТИНСЬКИЙ КОМБІНАТ ХЛІБОПРОДУКТІВ", оскільки від цього залежить здатність своєчасно і чітко управляти прибутком, можливість оперативного аналізу і прогнозування, а в кінцевому підсумку - обґрунтованість управлінських рішень. Саме, класифікація фінансових результатів дає змогу підприємствам виявляти збиткові види діяльності підприємства, структурні підрозділи та нерентабельні види продукції, щоб оптимізувати діяльність у проблемних ділянках і підвищити загальну прибутковість підприємства.

Класифікація фінансових результатів в обліку на пряму залежить від класифікації діяльності підприємства [5, с. 57] (рис. 1.1).

Рис. 1.1 Класифікація діяльності підприємства за МСБО 8 "Чистий прибуток або збиток за період, суттєві помилки та зміни в обліковій політиці" [5, с. 57]

Та в обліку не існує єдиної класифікації видів діяльності підприємства. А саме, у Плані рахунків бухгалтерського обліку [23], фінансовій звітності та для цілей фінансово- економічного аналізу.

У Плані рахунків бухгалтерського обліку визначається фінансовий результат від:

результат операційної діяльності;

результат фінансових операцій;

результат іншої звичайної діяльності [23].

Згідно з Інструкції до Плану рахунків фінансовий результат від операційної діяльності - це прибуток (збиток) від основної діяльності підприємства, який є різницею між сумою доходів від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг й доходів від іншої операційної діяльності та сумою собівартості реалізованої готової продукції, товарів, робіт і послуг, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат .

Результат фінансових операцій визначається як прибуток (збиток) від фінансових операцій підприємства, який є різницею між сумою доходів від участі в капіталі та інших фінансових доходів та сумою фінансових витрат.

Результат від іншої звичайної діяльності - це прибуток (збиток) від іншої звичайної діяльності підприємства, який дорівнює різниці між сумою доходів від інвестиційної та іншої звичайної діяльності підприємства та сумою інших витрат.

Недоліком формування формування фінансового результату в діючому Плані рахунків бухгалтерського обліку є те, що в ньому на окремих субрахунках фактично обєднанні по два види діяльності. Під операційною розуміють основну і іншу операційну, під фінансовою - фінансову і інвестиційну діяльність, під іншою звичайною - іншу і інвестиційну.

Згідно з НП(С)БО №1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" [73] фінансові результати за видами діяльності класифікуються наступним чином:

Фінансовий результат від звичайної діяльності, що включає в себе:

фінансовий результат основної діяльності;

фінансовий результат операційної діяльності;

фінансовий результат інвестиційної діяльності;

фінансовий результат фінансової діяльності.

Звичайна діяльність - будь-яка основна діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або виникають внаслідок її проведення [73]. Звичайна діяльність у свою чергу поділяється на операційну та іншу.

Операційна діяльність - це основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю. Основна діяльність згідно НП(С)БО 1 [73] як операції, пов'язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу, тому і основну частку прибутку.

Інвестиційна діяльність - це придбання та реалізація тих необоротних активів, а також тих фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів [2, с. 511].

Фінансова діяльність - це діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства.

За змістом виділяють обліковий, податковий і економічний прибуток [16, с. 281]:

обліковий прибуток (збиток)-сума прибутку (збитку) до оподаткування, визначена в бухгалтерському обліку і відображена у Звіті про фінансові результати за звітний період.