Материал: Учет и анализ основных средств

Дебет счета 02 “Амортизация основных средств” Кредит счета 01 “Основные средства” (субсчет “Выбытие основных средств”) - списана сумма амортизации, накопленная за время использования основного средства;

Дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы” (субсчет “Прочие расходы”) Кредит счета 01 “Основные средства” (субсчет “Выбытие основных средств”) - отражена остаточная стоимость основного средства в составе прочих расходов;

Дебет счета 23 “Вспомогательные производства” Кредит счетов 60, 70, 69 - отражены в составе расходов вспомогательных производств все затраты, связанные с выбытием основного средства (демонтаж оборудования, разборка зданий и сооружений и прочие);

Дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы” (субсчет “Прочие расходы”) Кредит счета 23 “Вспомогательные производства” - списаны затраты, связанные с выбытием объекта;

Дебет счета 10 “Материалы” Кредит счета 91 “Прочие доходы и расходы” (субсчет “Прочие доходы”) - оприходованы материальные ценности, полученные в результате ликвидации основного средства;  Дебет счета 99 “Прибыли и убытки” Кредит счета 91 “Прочие доходы и расходы” (субсчет “Сальдо прочих доходов и расходов”) - отражен финансовый результат (убыток).[11]

.4 Учет и анализ инвентаризации и переоценки основных средств

Коммерческая организация может установить в учетной политике порядок отражения основных средств в бухгалтерской отчетности с учетом изменения рыночных цен на эти основные средства. При этом допускается как индексация, так и прямой пересчет, состоящие, соответственно, в корректировке первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств и соответствующей суммы начисленной амортизации на индексы-дефляторы, ежеквартально публикуемые Госкомстатом РФ или в доведении учетной стоимости основного средства до документально подтвержденных рыночных цен.

Если переоценка предусмотрена учетной политикой организации, то она должна производиться регулярно, так чтобы балансовая оценка основных средств существенно не отличалась от рыночной стоимости, но не чаще одного раза в год (на начало нового отчетного года).

Результаты переоценки основных средств отражаются непосредственно на счетах 01 “Основные средства” и 02 “Амортизация основных средств” в корреспонденции со счетами 83 “Добавочный капитал” (если восстановительная стоимость превышает первоначальную (исходную учетную) стоимость основного средства) и 91 “Прочие доходы и расходы” (если восстановительная стоимость ниже исходной учетной стоимости), причем суммы, относимые на счет 83 или счет 91 определяются с учетом всех ранее произведенных переоценок. При выбытии переоцененного объекта основных средств сумма его дооценки переносится со счета 83 на счет 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”.[20]

3. Пример ведения учета по основным средствам

В настоящей главе приводится условный пример отражения в бухгалтерском учете наиболее типичных операций с основными средствами: приобретения, начисления амортизации и продажи.

Содержание операции 1.

Получен от поставщика сервер, который предполагается использовать в управленческих целях. В соответствии с товарообменным договором стоимость сервера составляет 100 000 рублей, плюс НДС 20 000 рублей, его оплата произведена путем передачи поставщику собственной продукции организации на ту же сумму.

Организацией производится и реализуется только продукция, облагаемая НДС по ставке 20%.

В соответствии со ст.168 НК РФ организация и поставщик сервера обмениваются счетами-фактурами на реализованные товары, в которых в соответствии со ст.ст.168.2 и 169.5.7 НК РФ указывается договорная цена товаров и соответствующая ей сумма НДС (20 000 рублей).

Полная себестоимость передаваемой в оплату сервера продукции, рассчитанная в соответствии с принятой в организации учетной политикой, составляет 98 000 рублей.

Организация обычно реализует данную продукцию по цене 126 000 рублей (плюс НДС 25 200 рублей), которая соответствует уровню рыночных цен в соответствии с данными официальных источников.

Таблица 1 Отражение операции 1 в учете:

Содержание

Дт

Кт

Сумма

1

Оприходование полученного сервера в соответствии с расчетными документами поставщика

08

60

100 000

2

Отражение суммы НДС, фактически предъявленной поставщиком в соответствии с расчетными документами

19

60

20 000

3

Списание в реализацию полной себестоимости продукции

90/2

43

98 000

4

Отражение дебиторской задолженности в соответствии с предъявленными поставщику расчетными документами

62

90/1

120 000

5

Начисление НДС по реализованной продукции в соответствии с расчетными документами

90/3

68

20 000

6

Отражение зачета взаимных требований по завершенной товарообменной операции

60

62

120 000

7

Отражение разницы между договорной стоимостью полученного сервера и стоимостью, по которой он должен быть оприходован в соответствии с ПБУ 6/01

08

90/1

26 000

8

Корректировка дохода от реализации продукции на разницу между ее договорной стоимостью и суммой дохода, который должен быть отражен в учете в соответствии с ПБУ 9/99

см.

пункт 7

9

Доначисление НДС по реализованной продукции с разницы между договорной и рыночной ценами

90/6

68

5 200

10

Списание части “входного” НДС, не подлежащей вычету

91

19

400

Комментарий к отражению в учете операции 1:

К п. 1, 2, 4: в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов счет 60 кредитуется в соответствии с расчетными документами поставщика, а поставщик должен указать в расчетных документах договорную стоимость сервера. Аналогичным образом счет 62 дебетуется на суммы, на которые предъявлены расчетные документы.

К п. 5: в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов на субсчете 90-3 учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя. Поскольку покупателю была предъявлена сумма НДС 4 000 рублей, то отражение по дебету счета 90-3 большей суммы НДС, подлежащей взносу в бюджет, представляется некорректным.

К п. 7, 8: поскольку оплата за сервер была произведена не денежными средствами, то в соответствии с п.11 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость сервера определяется исходя из обычной цены реализации продукции, т.е. составляет 126 000 рублей. Таким образом, в дебет счета 08 должна быть дополнительно отнесена сумма 26 000 рублей.

Доход от реализации продукции в соответствии с п.6.3 ПБУ 9/99 также должен быть признан в сумме 126 000 рублей (без учета НДС): поскольку организация не покупает серверы постоянно, то определить “цену, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров”, представляется невозможным, и при признании дохода от реализации используется обычная цена реализации продукции.

К п. 9: в соответствии со ст.154.2 и 274.4 НК РФ налоговые базы по НДС и налогу на прибыль по реализации продукции должны быть определены в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ. В соответствии со ст.40.3 НК РФ условием доведения цены товаров в целях налогообложения до рыночных цен является их отклонение от рыночных цен более чем на 20%. Поскольку в данном случае рыночная цена (126 000 рублей) превышает указанную сторонами цену (100 000 рублей) более чем на 20% ((126 000-100 000)/126 000=20.6%) , то в целях исчисления НДС по реализации продукции организация должна использовать рыночную цену продукции (126 000 рублей), и по реализации продукции должен быть начислен НДС в сумме 25 200 рублей (независимо от того, что поставщику в соответствии с договором был предъявлен НДС, указанный в счете-фактуре, в сумме 20 000 рублей). Дополнительная сумма начисленного НДС 5 200 рублей безусловно является расходом, связанным с обычными видами деятельности (реализацией продукции), поэтому отражается по дебету счета 90 (отдельно от НДС, предъявленного покупателям, в составе расходов по реализации), т.к. иначе финансовый результат не будет определен корректно. Она будет учтена как расход и при налогообложении прибыли в соответствии со ст.264.1.1 НК РФ, т.е. при налогообложении прибыли прибыль от реализации продукции будет учтена в сумме 126 000-98 000-5 200=22 800, что в данном случае соответствует финансовому результату, выявленному на счете 90.

К п. 10: в соответствии со ст.172.2 НК РФ сумма НДС, фактически уплаченная поставщику сервера, исчисляется исходя из балансовой стоимости продукции, переданной в его оплату, т.е. равна 98 000 * 20% = 19 600 рублей, и, таким образом, налоговый вычет по НДС ограничен указанной суммой. Оставшаяся часть НДС, предъявленного поставщиком, (400 рублей) вычету не подлежит. Поскольку п.8 ПБУ 6/01 запрещает включать НДС в первоначальную стоимость основных средств, кроме случаев, предусмотренных законодательством (а в законодательстве соответствующие указания для данного случая отсутствуют), то указанная сумма НДС должна относиться на внереализационные расходы организации, хотя и не может быть учтена при налогообложении прибыли в соответствии со ст.170.1 НК РФ.

Содержание операции 2.

Полученный сервер введен в эксплуатацию (оформлен акт ОС-1, заведена карточка ОС-6). Принято решение о начислении “бухгалтерской” амортизации способом списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования, а “налоговой” амортизации - нелинейным методом. Поскольку сервер в соответствии с технической документацией предназначен для работы в круглосуточном режиме, принято решение о неприменении специального коэффициента при начислении “налоговой” амортизации. Как в целях бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения срок полезного использования сервера принят равным 4 годам (48 месяцам) на основании “Классификации …”, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002г. №1 (3-я амортизационная группа).

Таблица 2 Отражение операции 2 в учете:

№	Содержание	Дт	Кт	Сумма
1	Ввод сервера в эксплуатацию	08	126 000
2	Отражение налогового вычета по НДС (см. комментарий к проводке №10 по операции-1)	68	19	19 600
3	Ежемесячное начисление амортизации (начиная со следующего месяца после ввода в эксплуатацию)	26	02	см. расчет

Комментарий к отражению в учете операции 2:

Первоначальная “бухгалтерская” стоимость сервера в соответствии с проводками по операции-1 составляет 126 000 рублей.

Особый порядок формирования первоначальной “налоговой” стоимости основного средства, полученного в рамках товарообменной сделки, Главой 25 НК РФ не установлен, поэтому в соответствии со статьей 11.1 НК РФ, вероятно, следует применять порядок, установленный ПБУ 6/01 (при этом учитывая явно установленные НК и описанные в соответствующих параграфах выше общие особенности по отражению в целях налогообложения налогов, процентов по заемным средствам и т.п., связанных с основным средством, которые, однако, отсутствуют в рассматриваемой ситуации). Таким образом, “налоговая” первоначальная стоимость сервера принимается равной 126 000 рублям.

Ежемесячные суммы “бухгалтерской” амортизации рассчитываются следующим образом. Формула расчета:

Таблица 3

Ежемесячные суммы “налоговой” амортизации рассчитываются следующим образом (с отражением не на счетах бухгалтерского учета, а только в налоговых регистрах).

Формула расчета:

,

если , и в следующие месяцы, где - остаточная стоимость на начало месяца, в котором .

При =26 000 рублей .

Таблица 4

Содержание операции 3.

По истечении шести месяцев после ввода сервера в эксплуатацию организация продает его по цене 100 000 рублей плюс НДС 20 000 рублей с оплатой денежными средствами.

“Бухгалтерская” остаточная стоимость на момент выбытия составляет 126 000-6*4 200=100 800 рублей.

“Налоговая” остаточная стоимость на момент выбытия составляет (см. расчет выше) 97 604 рубля.

Таблица 5 Отражение операции 3 в учете:

№	Содержание	Дт	Кт	Сумма
1	Списание первоначальной стоимости сервера и начисленной амортизации на отдельный субсчет счета 01 “ Выбытие основных средств”	01”  02	01  01”	126 000 25 200
2	Отражение реализации сервера (списание со счета 01 и отражение задолженности покупателя)	91/2 62	01” 91/1	100 800 120 000
3	Начисление НДС по операции реализации	91/2	68	20 000
4	Списание финансового результата от реализации (убытка)	99	91/9	800

Комментарий к отражению в учете операции 3:

В целях налогообложения прибыли получена прибыль: 100 000-97 604=2 396 рублей, которая в соответствии со ст.323 НК РФ должна быть включена в состав налоговой базы в периоде реализации.

учет инвентаризация амортизация

Заключение

Производственно-хозяйственная деятельность предприятий обеспечивается не только за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, но и за счет основных производственных фондов, то есть основных средств.

Основные средства играют огромную роль в процессе производства, так как они в своей совокупности образуют производственно-техническую базу и определяют производственную мощь предприятия.

В настоящей работе были рассмотрены основные правила и особенности бухгалтерского учета основных средств и расчета налоговых последствий соответствующих операций. В ней имели место вынужденные отступления от основной темы, вызванные тем, что на основные средства, естественно, распространяется ряд общих правил бухгалтерского и налогового учета, установленных для операций с имуществом организации. Эти отступления показали в том числе и тесную взаимосвязь порядка учета различных объектов бухгалтерского учета.

Безусловно, не все утверждения, приведенные в настоящей работе, можно признать бесспорными, что естественно при очевидной неоднозначности многих положений бухгалтерских и налоговых нормативных документов. В работе почти или вовсе не были затронуты вопросы о порядке организации системы налогового учета операций с основными средствами, порядке ведения учета строительства основных средств, порядке составления статистической отчетности, порядке учета основных средств по IAS и корректировки соответствующих показателей российской отчетности при составлении отчетности по IAS и т.п. Эти вопросы могут быть освещены в рамках специализированных или более подробных исследований.

Список использованной литературы

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая, вторая, третья и четвертая: текст с изменениями и дополнениями на 11 января 2011 года. - М.: Эксмо, 2011. - 510 с.

. Налоговый Кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая. По состоянию на 09 февраля 2011 года. - М.: Юрайт, 2011. - 749 с.

. Федеральный закон от 06.12.2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

. Положение по бухгалтерскому учету от 30.03.2001 года №26н (ред. от 25.10.2010) «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» // Российская газета. - 2010. - 01 декабря.

. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. - М.: Издательство «Эксмо», 2010. - 288 с.

. Приказ Министерства финансов РФ от 2 июля 2010 года N 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» // Российская газета. - 2010. - 03 сентября.

. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 года № 94н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» // Российская газета. - 2010. - 18 ноября.

. Агабекян О.В., Макарова К.С. Учет и налогообложение основных средств. - М.: Налоговый вестник, 2010. - 288 с.

. Агафова М.Н. Основные средства - М.: Налоговый вестник, 2010. - 304 с.

. Анциферова И.В. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие. - М.: Дашков и К, 2008. - 800 с.

. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: учебное пособие. - 8-е изд., доп. и перераб. - Ростов-на-Дону: Феникс, 2007. - 891 с.

. Бабаев Ю.Б. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Вузовский учебник, 2008. - 650 с.

. Гомола А.И. Бухгалтерский учет: учеб. для студ. сред. проф. учеб. заведений / Под редакцией А.И. Гомола, В.Е. Кириллова, С.В. Кириллова. - 4-е изд., испр. - М.: Издательский центр «Академия», 2008. - 384 с.

. Гусева Т.А. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности предприятия. - М.: ИНФРА-М, 2010. - 324 с.

. Дымченко О.В. Бухгалтерский учет: учебное пособие. - М.: Феникс, 2008. - 410 с.

. Касьянова Г.Ю. Амортизация основных средств. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Логос, 2009. - 104 с.

. Касьянова Г.Ю. Бухгалтерский учет-2011. - М.: Логос, 2011. - 832 с.

. Касьянова Г.Ю. Основные средства: бухгалтерский и налоговый учет. - 11-е изд., перераб. и доп. - М.: АБАК, 2010. - 256 с.

. Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учебное пособие. - М.: Проспект, 2009. - 448 с.

. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: учебное пособие. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2008. - 717 с. - (Высшее образование)

. Любушкин Н.П. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: учебное пособие. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008. - 485 с.

. Макальская М.Л., Денисов А.Ю. Бухгалтерский учет: учебное пособие. - 17-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство «Дело и Сервис», 2009. - 384с.

. Медведев М.Ю. Бухгалтерский учет. - М.: Издательство: Рид Групп, 2011. - 112 с.

. Мизиковский Е.А., Островский О.М., Приображенский В.В. Учет основных средств. Комментарии корреспонденции счетов. - М.: Издательский дом «Бинфа», 2008. - 224 с.

. Негашев Е.В., Шеремет А.Д. Методика финансового анализа деятельности коммерческих организаций. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Инфра-М, 2008. - 208 с.

. Никитенко Н.Н. Внеоборотные активы и их учет: учебное пособие. - Хабаровск: Риц-ХГАЭП, 2007. - 144 с.

. Савицкая Г.В. Анализ финансового состояния предприятия. - М.: Издательство Гревцова, 2010. - 200 с.

. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности. - 4-е изд., испр. и доп. - М.: Инфра-М, 2009. - 288 с.

. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: учебник. - 8-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2007. - 341 с.