При направлении работника в командировку в две и более страны суточные за день пересечения государственной границы выплачиваются в валюте и по нормам той страны, в которую направляется работник.
Если работника иностранной валютой обеспечивает принимающая сторона, то суточные не выплачиваются. Если принимающая сторона предоставляет работникам питание, то суточные выплачиваются в размере 30% от установленной нормы.
Также аудитору необходимо проверить нормирование суточных для целей налогообложения. Размер суточных, которые организация выплачивает своим работникам, определяется коллективным договором или локальным нормативным актом (ст. 168 ТК РФ). При этом размеры не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для бюджетных организаций.
Если суточные выдаются в пределах норм, то их сумма уменьшает налогооблагаемую прибыль, не облагается налогом на доходы физических лиц, по ним не начисляются социальные взносы, а также взносы на обязательное пенсионное страхование и на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.
Если суточные выдают сверх установленных норм, но в соответствии с коллективным договором или другим локальным документом, то сумма превышения: не уменьшает налогооблагаемую прибыль; не облагается налогом на доходы физических лиц; не облагается социальными платежами; не облагается взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний [9].
подотчетный командировка расход аудит
1.3 Возмещение сумм расходов на хозяйственные нужды. Проверка правильности возмещения сумм представительских расходов
Под расходами на хозяйственные нужды понимаются затраты по приобретению канцелярских или хозяйственных принадлежностей, материалов, бензина на автозаправочных станциях, по оплате мелкого ремонта и др. [1].
Руководитель организации должен утвердить своим приказом список работников, которым могут выдаваться денежные средства под отчет. Аудитору необходимо удостовериться в наличии такого приказа. Срок, на который можно выдать наличные деньги под отчет на хозяйственные нужды, не ограничен. Такой срок также может установить руководитель организации своим приказом. Если руководитель такой срок установил, то работник должен отчитаться за потраченные деньги не позднее чем через три рабочих дня после истечения данного срока.
Аудитор должен удостовериться в том, что работники, получившие деньги под отчет, соблюдают предельный размер расчетов наличными - 100 000 руб. по одной сделке с одним юридическим лицом (см. Указание Банка России от 20.06.2007 №1843-У). Лимит применяется к расчетам в рамках одного договора, заключенного между фирмами. На это указано в совместном Письме МНС России и Банка России от 01.07.2002 №24-2-02/252; 02.07.2002 №85-Т. За нарушение этого ограничения на организацию и ее руководителя может быть наложен штраф: для организации - от 40 000 до 50 000 руб., для руководителя - от 4000 до 5000 руб. (ст. 15.1 КоАП РФ) [10].
При представлении авансового отчета должен быть предъявлен кассовый чек контрольно-кассовой машины. Исключением могут быть только бланки строгой отчетности или выписки о трансакциях, подтверждающие расчеты кредиткой, если деньги под отчет были списаны или перечислены с использованием счета работника.
К кассовому чеку должны быть приложены товарные чеки с расшифровкой покупки. Несмотря на то, что унифицированного бланка этого документа нет, его составление обязательно. Согласно Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» документы, для которых не предусмотрены унифицированные бланки, должны иметь следующие реквизиты:
наименование;
дату составления;
наименование организации, от имени которой составлен документ;
содержание хозяйственной операции;
измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
личные подписи указанных лиц [11].
Работник, получивший денежные средства под отчет, должен за них отчитаться, представив в бухгалтерию авансовый отчет по форме №АО-1 (см. Приложение), с приложением документов, подтверждающих расходы, а неизрасходованные средства вернуть в кассу фирмы (суммы, обоснованно истраченные сверх выданной подотчетной суммы, могут быть возмещены работнику).
При проверке правильности возмещения сумм представительских расходов аудитор должен проверить произведенные представительские расходы, которыми считаются расходы фирмы по приему и обслуживанию представителей других организаций, участвующих в переговорах для установления и поддержания сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета (правления) организации.
Полный перечень представительских расходов, которые могут быть учтены при налогообложении прибыли, приведен в ст. 264 НК РФ.
Для контроля за затратами по приему делегаций в организации должны быть установлены предельные размеры отдельных видов представительских расходов.
Нормативы и перечень лиц, ответственных за использование средств, утверждаются приказом руководителя. Аудитору необходимо удостовериться в наличии такого приказа.
После окончания приема работник, ответственный за расходование средств на представительские расходы, должен составить авансовый отчет по форме №АО-1. К авансовому отчету прилагают все первичные документы, подтверждающие расходы по приему делегации (чеки контрольно-кассовых машин, товарные чеки, закупочные акты и т.п.).
Сумма представительских расходов уменьшает налогооблагаемую прибыль только при условии, что она не превышает 4% затрат организации на оплату труда (ст. 264 НК РФ). Сумма представительских расходов, которая превышает этот норматив, налогооблагаемую прибыль не уменьшает. Сумма НДС по представительским расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, принимается к вычету.
1.4 Типичные ошибки и нарушения, обнаруживаемые в процессе аудита операций по расчётам с подотчётными лицами
В бухгалтерском учете для отражения расчетов с сотрудниками организации по подотчетным суммам предназначен специальный счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами». На счете 71 собирается вся информация о расчетах с работниками организации по суммам, выданным им под отчет на хозяйственно-операционные и командировочные расходы.
На выданные под отчет суммы счет 71 дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов [12].
Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в кассу в установленные сроки, отражаются по кредиту счета 71 и дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Далее эти суммы списываются со счета 94 в дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника) или 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника) [12].
Аналитический учет по счету 71 ведется по каждой сумме, выданной под отчет.
При выдаче работнику наличных денег из кассы организации на хозяйственные расходы аудитору необходимо удостовериться, что в бухгалтерском учете сделана запись:
Дебет 71, субсчет «Ф.И.О.», Кредит 50.
При утверждении авансового отчета по данной подотчетной сумме производится списание израсходованных подотчетных сумм, что отражается записью:
Дебет 44, 10, 08, Кредит 71.
Если организация является плательщиком НДС, то суммы налога, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), собираются на счете 19 «Налог на добавленную стоимость». Если за приобретенное имущество (работы, услуги) расчет производится подотчетным лицом, то сумма НДС по таким расходам отражается записью:
Дебет 19, Кредит 71.
Если подотчетное лицо не использовало всю сумму выданного аванса, то оно должно вернуть неиспользованный остаток в кассу. Данная операция должна быть отражена записью:
Дебет 50, Кредит 71.
Если работник не израсходовал аванс и не вернул по истечении установленного срока денежные средства в кассу организации, то остаток невозвращенного аванса должен быть отнесен на счет 94:
Дебет 94, Кредит 71.
В дальнейшем, если сумма неизрасходованного аванса удержана из заработной платы работника, то в бухгалтерском учете делается запись:
Дебет 70, Кредит 94.
При погашении работником суммы долга по подотчету можно также использовать счет 73. Например, если подотчетное лицо внесло деньги в кассу после просрочки, в бухгалтерском учете производятся записи:
Дебет 94, Кредит 73,
Дебет 73, Кредит 50.
Так как в настоящее время достаточно широкое применение получают расчеты с применением пластиковых карт, подотчетные лица нередко оплачивают командировочные или представительские расходы с помощью такого платежного средства. Для того чтобы иметь возможность рассчитаться карточкой, организация должна предварительно зачислить денежные средства на специальный счет в банке. При этом в учете делаются записи:
Дебет 55, Кредит 51 (52) - переведены денежные средства на специальный карточный счет,
Дебет 71, Кредит 55 - перечислены денежные средства работнику для оплаты командировочных (представительских) расходов [12].
Несмотря на то, что практически любая организация достаточно часто осуществляет операции по расчетам с подотчетными лицами, анализ аудиторской практики показывает, что количество проблем и ошибок, допускаемых бухгалтерами при отражении подобных операций в учете, остается достаточно большим.
При проверке расчетов с подотчетными лицами применяются такие аудиторские процедуры, как просмотр и сравнение документов, наблюдение за выполнением хозяйственных и бухгалтерских операций, устный опрос, получение письменных подтверждений, проверка документов по форме, проверка арифметических расчетов, анализ и др.
Типичные ошибки и нарушения, обнаруживаемые в процессе аудита операций по расчётам с подотчётными лицами:
. Нарушение порядка выдачи подотчетных сумм:
выдача денежных средств лицам, не указанным в списке лиц, которым в соответствии с приказом руководителя организации могут быть выданы деньги на хозяйственно-операционные расходы;
выдача денежных средств из кассы под отчет лицам, не являющимся работниками организации;
выдача денег под отчет лицам, не рассчитавшимся по ранее выданным авансам;
выдача подотчетных сумм без определения срока, на который выдана подотчетная сумма;
несоответствие фактического расхода подотчетных сумм целям, на которые они были выданы;
систематическая выдача подотчетных сумм без производственной необходимости с последующим возвратом их в кассу;
списание подотчетных сумм по первичным документам неустановленной формы;
списание подотчетных сумм по неправильно оформленным первичным документам;
списание подотчетных сумм при отсутствии первичных документов;
списание подотчетных сумм по первичным документам, выписанным на другое лицо.
. Нарушения при оформлении командировочных расходов:
отсутствие приказов (распоряжений) о направлении работников в командировку;
несоблюдение установленных норм командировочных расходов;
отсутствие приказов (распоряжений) об оплате суточных сверх установленных норм;
отсутствие аналитического учета командировочных расходов в пределах норм и сверх норм.
. Нарушение порядка налогообложения при оформлении командировочных расходов - некорректное выделение НДС в суммах командировочных расходов.
. Нарушение при приобретении материальных ценностей, оплате работ, услуг подотчетными лицами - выделение сумм НДС расчетным путем от стоимости материальных ценностей, приобретенных за наличный расчет в розничной торговой сети и без приложения счета-фактуры.
. Нарушения порядка учета представительских расходов:
несоответствие фактического размера представительских расходов утвержденной смете (или ее отсутствие);
отсутствие учета представительских расходов в пределах норм и сверх норм.
. Нарушения порядка ведения синтетического учета расчетов с подотчетными лицами:
некорректное составление бухгалтерских записей по операциям расчетов с подотчетными лицами;
неправильное выведение остатков на конец отчетного периода;
ведение журнала-ордера №7 не по каждому подотчетному лицу и выданной сумме;
несоответствие записей в авансовых отчетах данным журнала-ордера №7 или других регистров.
. Нарушения в форме и реквизитах первичных документов [2].
Выполняя заключительные выводы по главе, отметим, что расчеты с подотчетными лицами носят массовый характер, поэтому этот этап аудиторской проверки достаточно трудоемок. При проверке расчетов с подотчетными лицами применяются практически все методы получения аудиторских доказательств. В ходе аудита расчетов с подотчетными лицами необходимо установить, что все расчеты осуществляются со счета 71, изданы ли приказы, регулирующие порядок выдачи подотчётных сумм. При проверке расчетов с подотчетными лицами аудитор может использовать тест, содержащий специальные вопросы, по результатам ответа на которые у аудитора складывается определенное мнение о состоянии расчетов с подотчетными лицами в организации. Представленный вопросник позволяет сделать аудитору целый ряд промежуточных выводов, на основании которых он впоследствии установит достоверность отчетных данных.
2. Практика аудиторской проверки операций по расчётам с подотчётными лицами
Цель аудита - составить обоснованное мнение о достоверности и полноты информации о процессе расчётов с подотчётными лицами, отражённом в финансовой (бухгалтерской) отчётности проверяемой организации.
Задачи аудита операций по расчётам с подотчётными лицами:
оценить систему внутреннего контроля операций по расчётам с подотчётными лицами;
спланировать объём и характер аудиторских процедур по проверке операций по расчётам с подотчётными лицами;
установить соответствие применяемой предприятием методики учёта операций по расчётам с подотчётными лицами требованиям нормативных актов, а также требованиям соответствующих стандартов и положений, устанавливающих правила их учёта;
выявить нарушения и проанализировать их влияние на достоверность бухгалтерской отчётности и соблюдение законодательства.
Таблица 2.1. Объект аудита операций по учёту