) использование налоговых платежей для формирования доходной части бюджетов различных уровней и решение фискальных задач государства;
) использование налогового инструмента в качестве косвенного метода регулирования экономической деятельности.
Формирование налоговой политики должно строиться на соблюдении следующих принципов:
стабильности налоговой системы;
одинакового налогообложения производителей независимо от отраслевой принадлежности предприятия (фирмы) и формы собственности;
равенства налогового бремени для различных категорий плательщиков с равным уровнем дохода;
одинаковых условий налогообложения для предпринимателей, занятых в производстве и потребителей.
Главные направления налоговой политики должны исходить не только из центральной функции налогов - пополнение государственной казны. Нельзя забывать о том, что налоги - важнейший экономический инструмент стимулирования и регулирования производства, обеспечения социальных гарантий. Используя дифференциацию ставок и предоставления льгот, через систему перераспределения доходов с помощью налогов можно и необходимо обеспечивать обоснованную структурную перестройку производства в пользу отраслей, в первую очередь служащих удовлетворению жизненных потребностей населения, и уже на той основе - пополнению государственной казны.
Конституция Российской Федерации (п. «б», ч.1, ст.114) закрепила принцип единой финансовой политики. Налоговая политика является составной частью финансовой политики и инструментом государственного регулирования социально-экономических процессов в обществе. В первом случае посредством налогового механизма государство регулирует формирование собственных средств хозяйствующих субъектов (прибыль, амортизация), своих централизованных фондов финансовых ресурсов и доходов населения. Здесь реализуется фискальная (распределительная) функция налогов [1].
Во втором случае налоги используются в качестве инструмента воздействия на условия и факторы общественного воспроизводства. В этом качестве налоги реализуют свою регулирующую функцию и формируют, таким образом, механизм налогового регулирования экономики. Инструментами механизма налогового регулирования являются отдельные категории плательщиков, освобождаемые от уплаты налога (сбора), и элементы налога - объект налогообложения, налоговая база, ставка налога.
Налоговая политика, проводимая с расчетом на перспективу, - это налоговая стратегия, а на текущий момент - налоговая тактика. Тактика и стратегия неразделимы, если государство стремится к согласованию общественных, корпоративных и личных экономических интересов. Нередко тактические шаги, предпринимаемые руководством государства по координации налогообложения на текущий момент, экономически не обоснованы [10].
Налоговая стратегия преследует следующие задачи:
фискальные - повышение доходов государства;
экономические - обеспечение экономического роста, ослабление цикличности производства, ликвидация диспропорций в развитии, преодоление инфляционных процессов;
социальные - перераспределение налогов в интересах определенных социальных групп путем стимулирования роста прибыли и недопущения падения доходов населения;
международные - укрепление экономических связей с другими странами, преодоление неблагоприятных условий для платежного баланса.
Условно выделяют три возможных типа налоговой политики:
Первый тип - высокий уровень налогообложения, т. е. политика, характеризующаяся максимальным увеличением налогового бремени. При выборе этого пути неизбежно возникновение ситуации, когда повышение уровня налогообложения не сопровождается приростом поступлений в бюджеты различных уровней.
Второй тип налоговой политики - низкое налоговое бремя, когда государство максимально учитывает не только собственные фискальные интересы, но и интересы налогоплательщика. Такая политика способствует скорейшему развитию экономики, особенно ее реального сектора, поскольку обеспечивает наиболее благоприятный налоговый и инвестиционный климат (уровень налогообложения ниже, чем в других странах, идет широкий приток иностранных инвестиций, в том числе экспортноориентированных, и соответственно возрастает уровень конкурентоспособности национальной экономики). Налоговое бремя на субъекты предпринимательства существенно смягчено, но государственные социальные программы значительно урезаны, так как бюджетные доходы сокращаются [29].
Третий тип - налоговая политика с достаточно существенным уровнем налогообложения как для предприятий, так и для физических лиц, который компенсируется для граждан страны высоким уровнем социальной защиты, существованием множества государственных социальных гарантий и программ.
Для России характерен первый тип налоговой политики в сочетании с третьим.
.2 Общие теории налогов
.2.1 Налоговые теории XVII - XIX вв
Одной из первых общих налоговых теорий является теория обмена, которая основывается на возмездном характере налогообложения. Суть теории заключается в том, что через налог граждане покупают у государства услуги по охране от нападения извне, поддержания порядка и так далее. Однако данная теория была применима только в условиях средних веков, когда за пошлины и сборы покупались военная и юридическая защита. В таких условиях теория обмена являлась формальным содержанием существующих отношений.
В эпоху просвещения XVII-XVIII вв. появились разновидности теории обмена - атомистическая теория. Ее представителями выступали французы Себастьен Ле Претр де Вобан - теория «общественного договора» - и Шарль Луи де Монтескье - теория «публичного договора». Данная теория признавала, что налог есть результат договора между гражданами и государством, согласно которому подданный вносит государству плату за охрану его личной и имущественной безопасности, защиту и иные услуги.
Отдельно хочется выделить идею «фискального договора» Джозефа Юма «когда установлены налоги на потребление, то рабочие должны урезать свои потребности, либо потребовать увеличения оплаты своего труда - и тогда бремя налогов ляжет на богатых, но если налоги умеренные и вводятся постепенно, рабочие начинают работать больше и лучше, а их жизненный уровень остается прежним без надбавок к заработной плате». Эта ситуация ведет к общему экономическому росту страны. На основе именно этой теории Ж.Ж. Руссо сформулировал теорию «фискального договора» или концепцию «обмена услугами между государством и гражданами», которая утверждала, что налог есть участие отдельных лиц в жизни общества, как целого.
Представитель французской школы физиократов Оноре Мирабо, полагал, что всякое обложение должно отвечать трем принципам: во-первых, оно должно быть основано непосредственно на самом источнике доходов; во-вторых - должно быть в известном постоянном соотношении с этими доходами; в-третьих, оно не должно быть слишком обременено издержками взимания [29].
Заслуга физиократической школы состоит в том, что она первая ответила на вопрос: с чего брать налоги, с валого или чистого дохода, отдав предпочтение последнему, что с их точки зрения должно обеспечить равномерность распределения налогового бремени. Таким образом, они первыми поставили вопрос о принципах налогообложения.
В XVIII в. появляется идея налога как страховой премии - налогоплательщики выступают как члены страхового общества. Во второй половине XIX в. французский государственный деятель Адольф Тьер и английский экономист Джон Рамсей Мак-Куллох развили эту идею, которая нашла своих последователей - Э. де Жирардена и др. По их мнению, налоги - это страховой платеж, который уплачивается подданными государству на случай наступления какого-либо риска: войны, пожара, кради и так далее. При этом, каждый должен платить пропорционально своему доходу или имуществу потому, что издержки охраны и защиты должны распределяться по сумме охраняемой собственности. Однако, в отличие от истинного страхования, налоги уплачиваются чтобы профинансировать затраты правительства по обеспечению обороны и правопорядка.
Параллельно швейцарский экономист Жан Симонд де Сисмонди формулирует теорию налога как теорию наслаждения, согласно которой при помощи налогов каждый плательщик покупает не что иное, как наслаждение. Наслаждения он извлекает из общественного порядка, правосудия, обеспечения личности и собственности. Наслаждение доставляют также общественные работы, народное просвещение, национальная защита. Иными словами, граждане должны смотреть на налоги, как на вознаграждение за оказываемую правительством защиту их личности и собственности. С их помощью покрываются ежегодные расходы государства. Также, Сисмонди считал, что налоги должны быть взяты с чистого дохода, а не с капитала.
.2.2 Классическая школа
Один из первых представителей английский экономист Уильям Петти указывал, что люди не платят налоги, поскольку их очень много и они велики, при этом сами люди не знают, куда они идут. В связи с этим он видел выход в снижении величины налогов и сокращении их числа, а также в повышении грамотности людей в экономическом плане. При этом налогообложение должно быть пропорциональным и равномерным. Величина налога должна рассчитываться заблаговременно, а чрезвычайных налогов должно быть как можно меньше [27].
Однако центральная роль в классической школе принадлежит Адаму Смиту, он сформулировал четыре принципа налогообложения:
. принцип справедливости, равномерности: подданные всякого государства обязаны участвовать в поддержке государства по возможности сообразно со своими средствами, то есть соответственно тем доходам, которые получаем каждый под охраной государства;
. принцип определенности, законности: налог, который должен уплачивать каждый, должен быть точно определен, а не произволен. Время его уплаты, способ и размер уплачиваемого налога должны быть ясны и известны как самому плательщику, так и всякому другому;
. Принцип удобства оплаты: каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие удобны для плательщика, поскольку налогоплательщик имеет право на такой процесс взимания налогов, который не нарушал бы его основных политических прав и не стеснял бы хозяйственной деятельности;
. Принцип экономии: каждый налог должен быть устроен так, чтобы он извлекал из кармана населения возможно меньше сверх того, что поступает в кассы государства.
Давид Рикардо, последователь А. Смита, считал, что налоги отрицательно сказываются на экономике страны, поскольку правительство использует их для решения своих финансовых проблем, не уделяя должного внимания производству. В качестве объектов налогообложения выделял прибыль (субъект - предприниматель), заработную плату (субъект - рабочий), а вот рента с его точки зрения не всегда должна облагаться налогом в должной степени.
Теория жертвы - одна из первых теорий, которая содержит идею принудительного характера налога. Саму идею налога как жертвы мы находим у физиократов при обосновании единого поземельного налога: «Если всем народным богатством всем своим достоянием обязано земле природным силам, то и все жертвы, которые государство может требовать от народа, должны быть получены из этого же источника».
Джон Стюарт Милль признает за государством обязанность собирания доходов для его существования в форме налогов. Но с его точки зрения налоги, в том числе и косвенные, не должны касаться товаров первой необходимости и не должны облагаться высокими налоговыми и импортными пошлинами. При этом нормальным налогообложением он называл ситуацию, когда налог представляет для каждого гражданина одну и ту же ценность или одну и ту же жертву. Равномерность обложения означала равенство жертв. В связи с этим он выступал за пропорциональное налогообложение, причем облагать надо не пропорционально собственности, а пропорционально количеству средств, которые можно растратить [26].
Теория коллективных потребностей отразила реалии XIX - начала XX в., обусловленные резким ростом государственных расходов и необходимостью обоснования соответствующего увеличения налогового бремени.
Немецкой школе (Л. Штейн, А. Шеффле) принадлежит заслуга признания за государством его экономических функций, осуществление которых требует взимания налогов. Представители ее впервые четко высказали полное признание производительного характера государственных услуг, отказ от понимания налога как убытка общества. Они считали, что специфические продукты и услуги, которые доставляет государство и которые удовлетворяют особым нуждам человеческой жизни, составляют то, что так неопределенно называют государственными издержками, государственными расходами. Блага, которые доставляются государством, не могут быть подведены под понятие меновых благ, а следовательно, не могут оплачиваться меновой ценностью, если жене которые и могут быть оценены, то по определенному тарифу: речь идет о пошлинах. Но поскольку блага, доставляемые государством, должны быть оплачены, то для этой оплаты пойдет другое мерило соразмерности: это налог.
Итальянская финансовая школа развивает взгляды на природу государства и его экономическую роль. Франческо Саверио Нитти определяет государство как естественную форму социальной кооперации, и дает следующее обоснование налогов: «Имеются неделимые общественные услуги, как например, внутреннее спокойствие и внешняя безопасность, правосудие, общественная гигиена, охрана территории. Так как в этом случае не применимы пошлины то есть вознаграждение за специальные делимые услуги, то необходимо, чтобы общие расходы покрывались налогами». Нитти вводит понятие «общественных неделимых услуг», платой за которые и являются налоги. Один из обязательных принципов налогообложения - налоги не должны мешать развитию производства [27].
С позиции теории предельной полезности обосновал теорию коллективных потребностей один из видных представителей австрийской экономической школы Э. Сакс. Он полагал, что всякий индивид жертвует для удовлетворения коллективных потребностей то количество благ, полезность которых для него чем-нибудь сильнее полезности первой. И это количество благ возрастает в прямом отношении к увеличению имущества. Таким путем достигают гармонического удовлетворения различных индивидуальных и коллективных потребностей. Государство же обращает к удовлетворению коллективных потребностей то количество благ, которое иначе пошло бы на удовлетворение менее интенсивных индивидуальных потребностей.
Еще один из ярких представителей этой школы Адольф Вагнер, предложил девять основных правил, которые классифицировал в четыре группы:
. финансовые принципы организации обложения
.1. достаточность обложения
.2. эластичность обложения
. народнохозяйственные принципы
.1. надлежащий выбор источника обложения
.2. правильная комбинация налогов в такую систему, которая бы считалась с последствиями и с условиями их переложения.
. этические принципы, принципы справедливости
.1. всеобщность обложения
.2. равномерность
. административно-технические правила, или принципы налогового управления
.1. определенность обложения
.2. удобство уплаты налога
.3. максимальное уменьшение издержек взимания.
Американская школа в лице Э. Селигмана в своем определении налога указывает на отсутствие непосредственной выгоды у плательщика при уплате налога: «Налог есть принудительный сбор, взимаемый государством с отдельного лица для покрытия расходов, вызванных общегосударственными нуждами, без всякого отношения к специальной выгоде плательщика».
Теория коллективных потребностей налога как источника их удовлетворения, разработанная и сформулированная неоклассиками, была полностью принята кейнсианцами и неокейнсианцами с поправкой на «общественные потребности» вместо «коллективных».
.2.3 Научные концепции налогообложения ХХ в