Немецкая концепция контроллинга на первый взгляд представляется более приемлемой, так как исторически российская теория и практика управления развивалась в тесном общении с европейской. Однако целиком "примерить" немецкий контроллинг российским предприятиям невозможно. Стоит обратить внимание на различия в традициях и опыте управления, а также в менталитете работников предприятия.
Таким образом, отечественным хозяйствующим субъектам необходимо сформировать собственную модель контроллинга, опираясь на положительный мировой опыт. Однако данный процесс достаточно затруднителен, в первую очередь из-за неустоявшейся терминологии. Действительно, в российской практике используются и понятия финансового и управленческого учета, и одновременно прочно вошло в обиход понятие контроллинга. При этом семантика этих понятий в России значительно отличается от зарубежных.
Одним из наиболее сложных вопросов является соотнесение понятий "управленческий учет" и "контроллинг".
Рассмотрим мнение различных авторов на взаимосвязь этих двух понятий. Например, С.А. Николаева, отмечая, что "с точки зрения практики контроллинг и управленческий учет выполняют примерно одни и те же функции" определяет управленческий учет как "систему учета, планирования, контроля, анализа данных о затратах и результатах...", а также "оперативного принятия на этой основе различных управленческих решений" [3, с.120]. Такая формулировка управленческого учета приводит к выводу о его идентичности понятию "управление". В этом случае естественным представляется и отождествление понятий "управленческий учет" и "контроллинг", поскольку оба трактуются как самодостаточные системы управления. В свою очередь, В.Б. Ивашкевич в одной из первых отечественных публикаций по контроллингу отмечает, что "контроллинг шире "стандарт-коста" и "директ-коста", разнообразнее по назначению, функциям, методам планирования, учета и анализа, степени использования информации" [6, с. 18-19]. Похожее мнение представлено в работе Н.Г. Данилочкиной: "Основополагающий элемент контроллинга на предприятии - управленческий учет. Зачастую само понятие контроллинга ассоциируется с понятием управленческого учета, но это не совсем верно. Основная задача управленческого учета - предоставление релевантной информации для принятия управленческих решений. Функции контроллинга шире, они включают в себя не только управленческий учет, но и планирование, контроль, координацию, а также выработку рекомендаций для принятия управленческих решений" [1, с. 44].
Различные трактовки взаимосвязи контроллинга и управленческого учета возникают в первую очередь из-за того, что ни одно из этих понятий четко не определено и не закреплено ни в экономической литературе, ни в законодательных документах. И управленческий учет, и контроллинг появились в России в начале рыночных преобразований 90-х гг. прошлого века. В экономической литературе также существует множество мнений относительно понятия и сущности такого явления как управленческий учет. Как и в ситуации с контроллингом до сих пор не сложилось устоявшегося, общепризнанного определения управленческого учета. При этом наблюдается широкий разброс мнений об управленческом учете - от полного отрицания до расширительного его толкования как целого ряда управленческих функций: планирования, учета, контроля, анализа хозяйственной деятельности организации, регулирования происходящих в ней процессов, обоснования инвестиционных и других управленческих решений [9].
Если в наиболее общем виде представить контроллинг как интегрированную систему управления, которая охватывает планирование и контроль, руководство и менеджмент, то такое понимание имеет много общего с широким толкованием управленческого учета. Однако при сопоставлении этих понятий выявляются несомненные преимущества контроллинга перед управленческим учетом. Например, "главное преимущество контроллинга состоит в системной коммуникации управленческих функций, во взаимосвязи между ними, формировании единой информационной базы, координации мер по достижению целей, которые организация ставит перед собой" [9].
Контроллинг в своем современном понимании отдает предпочтение предварительному анализу и контролю, в то время как управленческий учет нацелен на последующий анализ. В основе концепции контроллинга лежит стремление обеспечить успешное функционирование предприятия в долгосрочной перспективе. Эта цель достигается посредством целого ряда функций и задач. Одной из функций контроллинга является планирование деятельности и определение плановых значений показателей: системой контроллинга разрабатываются прогнозные планы, отвечающие стратегическим целям организации. При этом необходимо оценивать различные варианты достижения намеченных целей. Таким образом, в ходе планирования достигается большая согласованность целей.
И контроллинг, и управленческий учет одновременно выполняют функции планирования объемов выпуска и продажи продукции, проводят исследование безубыточности бизнеса. Однако при выполнении этих функций контроллинг дополнительно ориентируется на маркетинговые показатели - занимаемую рыночную нишу, потребности покупателей, системы сбыта и стимулирования спроса, рекламу. Такой подход помогает достичь стратегических целей бизнеса. В управленческом же учете, например, методика анализа безубыточности бизнеса не увязывается с изучением рынка.
Можно привести много примеров о соотношении контроллинга и управленческого учета. В каждом из них, контроллинг будет "преобладать" над управленческим учетом. Тому есть довольно простое объяснение: управленческий учет является и составной частью контроллинга, и источником информации для него. Данные единого бухгалтерского учета формируют информационную систему для контроллинга, наряду с плановой, маркетинговой и др. информациями. Единая система учета включает финансовый, управленческий, статистический учет.
Подводя итоги можно с уверенностью утверждать, что для российской теории и практики управления контроллинг является совершенно новым явлением. В различных литературных источниках существуют разные мнения относительно определения данного термина. В свое время советский ученый Н.Н. Колосовский справедливо отметил, что "во всякой науке, как показывает история научных знаний, самым трудным и сложным делом оказываются исходные положения и понятия" [6, с. 4].
В мировой практике сложились более четкие границы понимания феномена контроллинга. Однако стоит отметить, что существуют различные модели контроллинга. Такое разнообразие подходов объясняется историческими, экономическими, национальными особенностями развития систем контроллинга в разных странах.
В такой ситуации, разумеется, необходимо определение рациональных границ предмета. В то же время нельзя утверждать, что существование столь большого количества определений контроллинга играет лишь негативную роль. Различное понимание контроллинга свидетельствует о сложности и многогранности данного явления.
Контроллинг рассматривается как система поддержки принимаемых управленческих решений
Д. Хан: "Контроллинг может интерпретироваться как информационное обеспечение ориентированного на результат управления предприятием" [8].
Т. Райхман контроллингом называет систему, ориентированную на результат, с учетом обеспечения ликвидности, в сферу задач которой входит сбор и обработка информации в процессе разработки, координации и контроля за выполнением планов на предприятии [5].
Контроллинг рассматривается как концепция по направлениям и сферам ее применения
По мнению П. Хорвата контроллинг - это подсистема управления, которая координирует подсистемы планирования, контроля и информационного обеспечения, поддерживая тем самым системообразующую и системоувязывающую координацию [11].
Н.Г. Данилочкина считает, что контроллинг - это функционально обособленное направление экономической работы, связанное с реализацией финансово-экономической комментирующей функции в менеджменте для принятия оперативных и стратегических решений [1, с. 6].
Место контроллинга определяется в системе менеджмента для управления прибыльностью предприятия
В.Б. Ивашкевич представляет контроллинг как систему управления процессом достижения конечных целей и результатов деятельности фирмы, т.е. в экономическом отношении, с некоторой долей условности, как систему управления прибылью предприятия [2, с. 6].
Контроллинга как философия и образ мышления современного руководителя контроллинг управленческий учет
С.Г. Фалько определяет контроллинг как философию и образ мышления руководителей, ориентированные на эффективное использование ресурсов и развитие предприятия в долгосрочной перспективе [7].
В 2009 г. было проведено исследование, профинансированное фондом Петера Хорвата - основателя консалтинговой компании Horvath & Partners, которое изучило модели контроллинга и его философию в 18 странах мира, в том числе и в России. По результатам исследования для создания единого международного понимания роли контроллера пока не было предпринято никаких действий. Однако предполагается, что национальные представления о контроллерах будут сближаться и образуется международный стандарт контроллера. Этому в той или иной мере содействует деятельность Международной группы контроллинга (IGC), членами которой являются профессиональные объединения контроллеров Германии, Австрии, Швейцарии, Польши, Чехии, Венгрии, Белоруссии и России [10].
Литература
1. Контроллинг как инструмент управления предприятием / Е.А. Ананькина, С.В. Данилочкин, Н.Г. Данилочкина и др.; Под ред. Н.Г. Данилочкиной. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999. - 279 с.
2. Манн Р., Майер Э. Контроллинг для начинающих / Под ред. В.Б. Ивашкевича; пер. с нем. Ю.Г. Жукова. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 1995. - 304 с.
3. Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. - М.: Аналитика-Пресс, 1997. - 236 с.
4. Попова Л.В., Исакова Р.Е., Головина Т.А. Контроллинг: Учебное пособие. - М.: Изд-во "Дело и сервис", 2003. - 192 с.
5. Райхман Т. Менеджмент и контроллинг. Одни цели - разные пути и инструменты // Международный бухгалтерский учет. - 1999. - № 5. - С. 26-36.
6. Слуцкин М.Л. Контроллинг как система повышения эффективности управления промышленным предприятием. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2004. - 259 с.
7. Фалько С.Г. Контроллинг для руководителей и специалистов. - М.: Финансы и статистика, 2008. - 272 с.
8. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга: Пер. с нем. под ред. А.А. Турчака, М.Л. Лукашевича - М.: Финансы и статистика, 1997. - 800 с.
9. Юдина Л.Н Управленческий учет и контроллинг // Финансовый менеджмент. - 2005. - № 1.