Генезис понятия "контроллинг"
Потылицына Е.А.
Аннотация
В статье анализируется исторический аспект возникновения контроллинга. Рассматриваются сущность и понятие контроллинга, соотношение таких понятий как "контроллинг", "контроль" и "управленческий учет". Представлены основные направления в определении понятия "контроллинг"
Ключевые слова: контроллинг, модели контроллинга, стратегический контроллинг, оперативный контроллинг, управленческий учет, контроль
На сегодняшний день термин "контроллинг" широко используется в научных и деловых кругах. В финансовый лексикон слово "контроллинг" вошло и утвердилось еще в прошлом веке. Однако и по сей день феномен контроллинга порождает огромное количество дискуссий как среди ученых, так и в бизнес-среде. Не утихают споры о теории и практике контроллинга, его задачах, функциях, методах и т.д. Однако в первую очередь необходимо обратить внимание непосредственно на разночтения в самом определении контроллинга. В современной литературе можно встретить десятки разнообразных трактовок понятия "контроллинг". При этом взгляды на определение и содержание контроллинга довольно разнообразны и даже диаметрально противоположны. Подобное многообразие свидетельствует о том, что контроллинг является актуальным, интенсивно развивающимся направлением в области теории и практики управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятий. Тем не менее, неоднозначность в определении понятия приводит к неверному восприятию сущности и роли контроллинга и даже, дискредитации идеи контроллинга в целом. В связи с этим возникает необходимость систематизировать и структурировать различные взгляды на понятие контроллинга.
К настоящему моменту вокруг контроллинга сложилась парадоксальная ситуация: контроллингу посвящено огромное количество исследований, но единого подхода к его определению не сложилось. Многие авторы в своих публикациях приводят собственное определение контроллинга, так как не могут найти наиболее подходящее из предлагаемых определений. На первый взгляд такой подход позволяет избежать путаницы с ранее существующими определениями. Однако по факту это приводит к еще большему изобилию версий понятия "контроллинг". Имеется огромное количество разнообразных трактовок, которые зачастую пересекаются и накладываются друг на друга. Так, например, контроллинг зачастую приравнивают к контролю или внутреннему аудиту, отождествляют частично или полностью с управленческим учетом, сравнивают с системой планирования, отрицают его существование полностью или считают вершиной менеджмента.
В первую очередь стоит обратить внимание, что некоторые подходы к интерпретации понятия "контроллинг" носят "национальные черты". Действительно, различное понимание контроллинга в разных странах может быть обусловлено:
-- экономическим положением страны в мире;
-- законодательством;
-- правилами ведения учета;
-- уровнем образования;
-- сложившейся культурой предприятий, определяющей ценности, нормы и правила принятия управленческих решений.
Чаще всего рассматривают два конкурирующих и независимых направления контроллинга: англо-саксонское (американское) и немецкое (европейское). Другие национальные дефиниции контроллинга аберрируют между ними. Эти два направления зачастую имеют концептуальные отличия.
Считается, что наиболее полно система контроллинга была описана и применена в США.
Однако исторически корни контроллинга уходят в период формирования государственного управления в средние века в Англии. В XV веке при дворе английского короля существовала должность с названием "countollor". В обязанности этого лица входили документирование и контроль денежных и товарных потоков [4, с. 5]. В 1778 г. в США учреждено государственное ведомство "Controller, Auditor, Treasurer and six Commissionens of Accounts", в задачи которого входило управление государственным имуществом и контроль движения и использования денежных средств.
Контроллинг как система в современном представлении зародился в 1880 г. в компании Atchison, Topeka and Santa Railway System. Контроллинг использовался на предприятии для решения финансово-экономических задач, управления финансовыми вложениями и основным капиталом. В 1892 г. должность контроллера учреждается в компании General Electric. Причиной появления контроллеров на данном этапе являлись особенности американского корпоративного законодательства: управление предприятием осуществлялось общим собранием акционеров и советом директоров; подобный подход к управлению был малоэффективен, что и привело к созданию специфического органа для информационной координации органов управления. Функции контроллеров в основном заключались в проведении ревизий. Однако в этот период контроллинг не получил достаточного развития.
В дальнейшем основной причиной повышения интереса к контроллингу явился промышленный рост в США: развитие промышленности и, как следствие, увеличение размеров предприятий, усложнение процессов производства и планирования привели к необходимости улучшения методов управления. Одновременно с этим в банковском секторе экономики, в связи с увеличением государственного вмешательства, также потребовалось служба контроллинга для выполнения ряда специфических функций.
Значительное влияние на развитие контроллинга оказал мировой экономический кризис 30-х гг., который показал какую огромную роль играют внутрифирменное планирование и учет в управлении. Годы депрессии привели формированию перспективного взгляда: если ранее контроллер вел учет и ревизии уже свершившихся событий, то теперь понимание и функции контроллинга переориентировались на будущее.
Важной вехой в развитии контроллинга можно считать создание профессиональной организации контроллеров в 1931 г. Controllers Institute of America (переименован в 1962 г. в Financial Executive Institute (FEI)). Согласно классификации FEI задание контроллера заключается в: планировании, составлении и интерпретации отчетов, оценке и консультировании, ведении внутрифирменного учета и отчетности для внутренних и внешних пользователей, регулировании вопросов налогообложения и страхования, составлении отчетов для государственных служб, обеспечении сохранения имущества, народнохозяйственных исследованиях [11].
Перечисленные выше функции контроллинга являются основой американской модели контроллинга. Такой подход к контроллингу в первую очередь продиктован тем, что в США и в Великобритании нет четкого подразделения на внешний (финансовый) и внутренний (управленческий) учет. Несмотря на то, что "родиной" контроллинга считаеются США, термин "контроллинг" там не используется: в Великобритании и США укоренился термин "управленческий учет" (managerial ассоunting, management accounting), в рамках которого ведется решение задач контроллинга, при этом работников, в чьи должностные обязанности входит ведение управленческого учета, там называют контроллерами. С позиции концепции management accounting задача учетной деятельности заключается в своевременном обеспечении управленческого персонала необходимой информацией для принятия управленческих решений.
Американская школа контроллинга (К. Друри, Р. Каплан, Д. Нортон, Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер и др.) рассматривает контроллинг как инструмент управления предприятием.
В Европе контроллинг появился в послевоенный период вместе с американской экономической экспансией. Наибольшее развитие контроллинг получил в Германии. Идеи контроллинга применялись в дочерних финансовых учреждениях американских корпораций.
При этом в некоторых источниках упоминается, что некоторые функции и задачи контроллинга на немецких предприятиях осуществлялись и до указанного периода. Тем не менее, преобладает точка зрения, согласно которой, концепция контроллинга в Германию пришла из США.
При этом стоит отметить, что в Германии идеи контроллинга изначально были восприняты довольно критично. В первую очередь это было связано с неверной интерпретацией понятия контроллинга и отождествлением его с контролем.
Предпосылкой к развитию контроллинга на немецких предприятиях можно считать внедрение системы управления по центрам ответственности.
Анализ экономической литературы позволяет утверждать, что самостоятельная концепция контроллинга в Германии начала формироваться с середины 50-х гг. Немецкая школа контроллинга (Р. Манн, Э. Майер, Г. Пич, X. Фольмут, Д. Хан, X. и др.) основное внимание уделяла теоретико-методологическим исследованиям. Повышенный интерес к контроллингу можно объяснить тем, что в теории и практике управления немецкими предприятиями отсутствует понятие управленческого учета: бухгалтерия четко подразделяется на финансовую (Finanzbuchhaltung) и производственную (Betriebsabrechnung). Термин "controlling", заимствованный из английского языка, стал обозначать качественно новое явление в теории и практике управления предприятием.
Повышенный интерес к контроллингу привел к возникновению целого ряда научных и образовательных учреждений. Таким образом, можно говорить, что в Германии существует тенденция академизации контроллинга. Именно немецкие ученые занимаются теоретическими разработками системы контроллинга.
Принципиальное отличие двух моделей контроллинга - американской и немецкой - заключается во включаемых аспектах, так "американский контроллинг" в основном ориентирован на оперативный уровень, контроллер здесь является "продолжением руки акционера", гарантом сохранности его имущества, в то время как немецкая концепция контроллинга специализируется на поддержке принятия оперативных и стратегических решений. Американская модель инкриминирует контроллеру выполнять дополнительные задачи во внешнем учете и налогах, в то время как в Германии контроллер выполняет задачи по анализу, планированию, управлению и контролю. Однако функция контроля не рассматривается как контроль со стороны. Контроллинг должен создать такие условия работы руководителям, чтобы каждый из них мог контролировать себя самостоятельно в процессе деятельности и достижения целей. Так, например, Д. Хан дает следующее определение контроллингу: "Контроллинг может интерпретироваться как информационное обеспечение ориентированного на результат управления предприятием" [8, с. 11]. П. Хорват считает, что контроллинг - это подсистема управления, которая координирует подсистемы планирования, контроля и информационного обеспечения, поддерживая тем самым системообразующую и системоувязывающую координацию. Т. Райхман также видит основное задание контроллинга в сборе и обработке информации в процессе разработки, координации и контроля над выполнением планов [11].
Для России понятие "контроллинг" до сих пор можно считать новым. С начала 90-х гг. прошлого века в России неуклонно возрастает количество публикаций, посвященных контроллингу. В начале 90-х гг., когда в нашей стране окончательно закрепились рыночные принципы хозяйствования, возник и интерес к контроллингу. Однако его появление в России и странах СНГ было встречено достаточно настороженно. Среди российских экономистов появилось большое количество противников контроллинга. В первую очередь это связано с тем, что контроллинг полностью отождествляли с контролем. Именно поэтому существует мнение, что "западный термин контроллинг" не приносит ничего нового для экономической мысли в России.
Зачастую неверное понимание контроллинга кроется в попытке прямого перевода: термин "контроллинг" рожден от английского глагола "to control". Именно поэтому очень часто ставится знак равенства между такими понятиями как контроллинг и контроль. На самом же деле на практике этот глагол переводится не только как "контролировать", он имеет несколько значений, в том числе в экономическом аспекте означает "управление" и "наблюдение". Исходя из этого, можно сделать вывод, что контроллинг должен содержать комплекс мер, связанных с наблюдением, планированием и управлением. Одновременно с этим необходимо заметить, что контроль как таковой ориентирован лишь на прошлое: контроль - процесс, обеспечивающий достижение системой поставленных целей и состоящий из трех основных элементов:
-- установление стандартов деятельности системы, подлежащих проверке;
-- измерение достигнутых результатов с ожидаемыми результатами;
-- корректировка управленческих процессов, если достигнутые результаты существенно отличаются от установленных стандартов [12].
Контроллинг же подразумевает упреждающий акцент. Смысл контроля проводимого при контроллинге заключается в создании гарантий выполнения планов.
По мнению другой части противников контроллинга считается, что его методы неприменимы на российских предприятиях в силу различий в системах учета.
Действительно, учитывая экономическую специфику Российской Федерации, при формировании системы контроллинга на предприятиях нашей страны использование американской системы контроллинга неэффективно - это может внести путаницу в данные и в еще большей степени усложнить документооборот, так как в задачах контроллинга в англо-американских странах в основном включен бухгалтерский, управленческий и налоговый учет.