Реферат: Учет и налогообложение кредитов в иностранной валюте

- сумма начисленных процентов равна 13 150 $ (1 000 000 $ х 16% / 365 дн. х 30 дн.).

- для целей налогообложения в составе внереализационных расходов будет принята величина в размере 15%, а именно 342 408 руб.:

1 000 000 $ х 15% / 365 дн. х 30 дн. = 12 329 $ - предельная величина процентов, признаваемых расходом для целей налогообложения.

12 329 $ х 27,7726 руб.= 342 408 руб. - сумма налоговых расходов.

Таким образом, получаем постоянную разницу в сумме 22 802 руб. (365 210 - 342 408.

В течение года в конце каждого месяца в учете предприятия отражаются проводки по начислению и уплате процентов, а также по переоценке обязательств, выраженных в иностранной валюте.

Пример 2.

Воспользуемся условиями примера 1 и допустим, что 15.01.06 г. ООО "Дельта" досрочно погасило сумму основного долга.

Для упрощения примера предположим, что рублевый эквивалент обязательства на 01.01.06 г. равен величине 27 772 600,00 руб., то есть по курсу 27,7726 руб. за 1 доллар США.

На 15 января 2006 г. курс ЦБР равен 28,7154 руб. за 1 доллар США, внутренний курс продажи банка - 28,80 руб. за 1 доллар США.

Необходимо произвести следующие записи на счетах учета:

< *> - сумма начисленных процентов - 6 575 $ (1 000 000 $ х 16% / 365 дн. х 15 дн.).

- расчет постоянной разницы производится аналогично примеру 1:

1 000 000 $ х 15% / 365 дн. х 15 дн. = 6 164 $ - предельная величина процентов, признаваемых расходом для целей налогообложения.

6 164 $ х 28,7154 руб. = 177 002 руб. - сумма налоговых расходов.

188 804 руб. - 177 002 руб. = 11 802 руб. - постоянная разница.

2. Кредит получен от иностранного банка

2.1 Требования законодательства

В соответствии со ст. 1 Федерального закона №395-I [9] иностранным банком является банк, признанный таковым по законодательству иностранного государства, на территории которого он зарегистрирован. В силу пп. 7 п. 1 ст. 1 Закона №173-ФЗ юридические лица, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и имеющие местонахождение за пределами территории РФ, а также их филиалы, постоянные представительства и другие обособленные или самостоятельные структурные подразделения, находящиеся на территории России, признаются нерезидентами. Таким образом, в рамках российской банковской системы иностранный банк является банком-нерезидентом. Не путайте иностранный банк и банк с иностранными инвестициями, так как юридические лица, созданные в соответствии с законодательством РФ, признаются резидентами на основании с пп. 6 п. 1 ст. 1 Законa №173-ФЗ без каких либо ограничений в отношении участия в них иностранных инвестиций.

На основании ст. 6 Закона №173-ФЗ валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений за некоторым исключением. Перечислять все валютные операции, в отношении которых устанавливаются ограничения, не имеет смысла, их перечень достаточно велик, и с ним можно ознакомится в ст. 7, 8 и 11 Закона №173-ФЗ. Остановимся лишь на тех валютных операциях, которые связаны с получением кредитов от иностранных лиц-нерезидентов. Данные операции регулируются Центральным банком Российской Федерации, который может устанавливать только требование об использовании специального счета и требование о резервировании (ст. 8 Закона №173-ФЗ). В соответствии с положениями п. 2.1.2 Инструкции №116-И[10] юридическим лицам для расчетов и переводов при получении кредита в иностранной валюте от нерезидента открывается специальный банковский счет "Р1".

Расчеты и переводы при получении резидентами кредитов в иностранной валюте от нерезидентов, если срок возврата основной суммы долга составляет более трех лет, осуществляются резидентами без использования специальных счетов (п. 2.3 Инструкции №116-И).

Зачисление иностранной валюты на специальный банковский счет "Р1" осуществляется с транзитного валютного счета резидента, открытого в этом же уполномоченном банке. Согласно п. 1.4 Указания №1465-У[11] при зачислении денежных средств на специальный банковский счет резидента в иностранной валюте "Р1" (за исключением зачисления денежных средств, переведенных со специального банковского счета резидента в иностранной валюте "Р1") устанавливается требование о резервировании в размере 2 процентов суммы зачисляемых денежных средств на срок 365 календарных дней.

Обратите внимание: об открытии специального валютного счета необходимо отдельно информировать налоговые органы.

Порядок резервирования и возврата суммы резервирования установлен Инструкцией №114-И[12] , согласно п. 1.4 которой суммы резервирования определяются резидентом самостоятельно и рассчитываются исходя из:

суммы операции;

установленного размера (2%);

официального курса иностранной валюты по отношению к рублю, устанавливаемому Банком России.

Сумма резервирования в рублях вносится на отдельный счет в уполномоченном банке (п. 3 ст. 16 Закона №173-ФЗ).

Для внесения суммы резервирования организация представляет:

письменное заявление, составленное в двух экземплярах по форме, установленной исполняющим банком. По согласованию с банком заявление может быть представлено в форме электронного документа (п. 2.3 и 2.4 Инструкции №114-И);

платежное поручение, на основании которого осуществляется перечисление суммы резервирования со счета клиента (п. 2.5 Инструкции №114-И).

Обратите внимание: на суммы резервирования проценты не начисляются (п. 8 ст. 16 Закона №173-ФЗ).

Сумма резервирования подлежит возврату уполномоченными банками клиенту в день истечения срока резервирования. Возврат суммы резервирования исполняющим банком осуществляется без привлечения клиента (п. 3.1 Инструкции №114-И). Если возврат зарезервированной суммы осуществляется досрочно (например, сделка по которой был создан резерв, исполнена до того, как истек срок резервирования), в исполняющий банк нужно подать заявление и документы, подтверждающие, что условия, из-за которых создавался резерв, выполнены (п. 4.1 и 4.2 Инструкции №114-И).

К сведению: при получении резидентами кредитов в иностранной валюте от нерезидентов по кредитному договору необходимо оформить паспорт сделки, что предусмотрено п. 3.1.2 Инструкции №117-И[13]. Порядок оформления, переоформления и закрытия паспорта сделки указан в гл. 3 Инструкции №117-И.

2.2 Отражение в учете

При получении кредита от иностранного банка полученные средства с транзитного валютного счета перечисляются на специальный валютный счет (счет 55 "Специальные счета в банках"), а затем на текущий валютный счет. Сумма резервирования отражается с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Пример 3.

Воспользуемся условиями примера 1, но предположим, что ООО "Дельта" получило валютный кредит в иностранном банке.

В бухгалтерском учете операции отражены следующим образом:

валютный кредит банк учет

Для упрощения примера мы исходили из того, что валютные средства зачислены на транзитный счет, списаны с него, зачислены на специальный банковский счет и перечислены на текущий валютный счет в течение одного дня. В этот же день произведена продажа валюты. На практике эти операции банк проводит в разные дни. В связи с этим в случае изменения курса валюты появляется курсовая разница и разница от продажи валюты. Порядок их учета аналогичен рассмотренному выше примеру при получении кредита в российском банке.

2.3 Налоговые обязательства

При выплате процентов иностранному банку заемщику следует иметь в виду, что такие выплаты являются доходами иностранной организации и подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов (пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ).

Сумма налога, удерживаемого с таких доходов, исчисляется в валюте, в которой иностранная организация получает доход (п. 5 ст. 309 НК РФ) по ставке 20% (пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ). Однако если соглашением об избежании двойного налогообложения между РФ и иностранным государством предусмотрен иной порядок налогообложения доходов в виде процентов, то применяются положения соответствующего международного договора.

Об особенностях исчисления налога на прибыль налоговым агентом с учетом правил, которые установлены в соглашении об избежание двойного налогообложения, выпущен ряд писем (Письмо МФ РФ от 25.04.05 №03-08-05, Письмо УФНС по г. Москве от 19.11.04 №26-12/74952 и др.).

Согласно п. 1 ст. 289 НК РФ налоговые агенты обязаны по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику, представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты. Форма налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС РФ от 14.04.04 №САЭ-3-23/286@.

Таким образом, налоговые агенты ежемесячно (или ежеквартально) должны составлять налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов и представлять его в налоговые органы по месту своего нахождения.

Налоговый расчет нарастающим итогом с начала года не составляется, он составляется за каждый отчетный период отдельно.

Налоговый расчет составляется в отношении любых выплат доходов от источников в РФ в пользу иностранной организации.

Поэтому в случае применения положений международных договоров РФ налоговый агент не освобождается от обязанности представления в налоговые органы по окончании отчетного (налогового) периода налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (Письмо УФНС по г. Москве от 19.11.04)

В силу п. 1 ст. 310 НК РФ сумма налога, удержанного с доходов иностранных организаций, перечисляется налоговым агентом в федеральный бюджет одновременно с выплатой дохода либо в валюте выплаты этого дохода, либо в рублях по официальному курсу Банка России на дату перечисления налога.

Бухгалтер 31 апреля 2005 года операции отразит следующими проводками:

Остальные записи на счетах бухгалтерского учета будут аналогичны указанным ранее.

Обратите внимание: если кредит, полученный от иностранного банка, будет погашен досрочно (как в примере 2), то ООО "Дельта" необходимо подать в исполняющий банк заявление на возврат зарезервированной суммы денежных средств.