Пример 4. В январе 2008 года ООО ТГ «ЗТК» заключило договор добровольного страхования подвижных составов. Срок действия договора - 2 года (730 календарных дней). По договору ООО ТГ «ЗТК» перечислило страховую премию в сумме 110000 руб. Сумма расходов по страхованию в январе 2008 года составит: 110000/730дней •31 день = 4671,23 руб.
Эту сумму отражают в налоговом учете в составе прочих расходов. Расходы на страхование в налоговом учете отражают только после их оплаты.
ООО ТГ «ЗТК» уплачивает налог на собственное имущество. В налоговом учете почти все налоги включаются в состав расходов. Исключение из этого правила предусмотрено для самого налога на прибыль. Сумма платежей по налогу на прибыль в состав прочих расходов не включают и при налогообложении не учитывают.
Например, ООО ТГ «ЗТК» в I квартале 2008 года начислило налог на имущество в сумме 91585 руб. Сумму налога отражают и в бухгалтерском и в налоговом учете в составе прочих расходов.
В ООО ТГ «ЗТК» расходы на рекламу учитываются в составе косвенных расходов и направлены на получение дохода. В налоговом учете при исчислении налога на прибыль нормированные расходы на рекламу учитываются в размере 1% от суммы выручки.
Данные расходы принимаются к учету на основании договора, акта оказанных услуг, счета-фактуры (см. Приложение 17).
Расходы ООО ТГ «ЗТК» (в том числе прочие), связанные с оплатой работ или услуг, выполненных сторонними организациями, отражают в регистре учета операций приобретения имущества, работ, услуг, прав (Рис.10).
Для учета налогов, начисленных к уплате в бюджет, ФНС России предусмотрела специальные регистры:
- регистр учета начисления налогов и сборов (Рис.11);
- регистр учета расчетов с бюджетом (Рис.12).
Регистр учета операций приобретения имущества, работ, услуг, прав заполняют на основании первичных документов, в которых отражены расходы организации (например, договоров, актов выполненных работ или оказанных услуг и т.д.).
Регистр учета начисления налогов и сборов оформляется на основании данных налоговых деклараций (декларация по налогу на имущество).
Регистр учета с бюджетом оформляется на основании данных регистра учета начисления налогов и сборов, а так же платежных документов на перечисление налогов.
По правилам налогового учета расходы, которые не связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), считают внереализационными.
Внереализационные расходы ООО ТГ «ЗТК» учитываются ежемесячно в полном объеме. Проценты по кредитам уплачиваются организацией по счету, выставляемым банком, на основании договора «Об открытии кредитной линии». Услуги банка принимаются к учету на основании счета-фактуры и мемориального ордера.
Данные расходы отражаются в регистре учета прочих внереализационных расходов (Рис.13). Заполняют его на основании первичных документов и других регистров налогового учета, в которых есть нужная информация.
Рис. 10 Регистр учета операций приобретения имущества, работ, услуг, прав
Рис. 11 Регистр учета начисления налогов и сборов, включаемых в состав расходов
Рис. 12 Регистр учета расчетов с бюджетом
Рис. 13 Регистр учета прочих внереализационных расходов
Налоговый учет поступивших денег нужен для отражения информации о доходах, которые относятся как к текущему, так и к будущим отчетным (налоговым) периодам. Доходы отражаются в регистре по учету полученных денежных средств (Рис.14).
Рис. 14 Регистр учета поступлений денежных средств
Аналогично налоговый учет израсходованных денег нужен для отражения информации о расходах, которые относятся как к текущему, так и к будущим отчетным (налоговым) периодам. Все расходы отражаются в регистре учета расходов денежных средств.
В налоговом учете отражают только те операции, в результате которых появляются доходы и расходы, влияющие на налогооблагаемую прибыль. Т.к. ООО ТГ «ЗТК» определяет доходы и расходы по методу начисления, то в регистре по расходованию денег не отражают операции по их перечислению в оплату товаров (работ, услуг), материалов и т.д. Такие расходы учитываются при налогообложении прибыли независимо от того, оплачены они или нет.
В налоговом учете сумму всех доходов, полученных фирмой за отчетный (налоговый) период, отражают в регистре учета доходов текущего периода. Это сводный регистр налогового учета. Данные для его заполнения берут из других налоговых регистров. В данном случае для ООО ТГ «ЗТК» такими регистрами являются: регистр учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав и регистр учета доходов текущего периода.
Расходы фирмы отражают в двух налоговых регистрах. Первый - это регистр по учету прямых и косвенных расходов. Здесь указывают затраты, связанные с производством и реализацией продукции, товаров, работ и услуг (материальные расходы, затраты на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы). Второй - это регистр по учету внереализационных расходов, которые уменьшают облагаемую прибыль фирмы. Данные из этих регистров переносят в декларацию по налогу на прибыль.
Внереализационные расходы отражают в сводном регистре учета внереализационных расходов текущего периода. Его заполняют данными из других налоговых регистров о расходах фирмы, которые относят к внереализационным (регистр учета прочих внереализационных расходов).
Итоговые сведения из сводных регистров переносят в декларацию по налогу на прибыль.
ООО ТГ «ЗТК» по истечении каждого отчетного (налогового) периода представляет в налоговый орган по месту своего нахождения налоговую декларацию по прибыли.
Налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Форма декларации утверждена Приказом Минфина России от 05.05.2008 г. №54н.
В состав Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций обязательно включаются: Титульный лист (Лист 01), подраздел 1.1 Раздела 1, Лист 02, Приложения № 1 и № 2 к Листу 02 (см. Приложение 18).
Декларация составляется нарастающим итогом с начала года. Все значения стоимостных показателей Декларации указываются в полных рублях. Значения показателей менее 50 копеек отбрасываются, а 50 копеек и более округляются до полного рубля.
Титульный лист (Лист 01) Декларации заполняется налогоплательщиком, кроме раздела «Заполняется работником налогового органа».При заполнении Титульного листа (Листа 01) необходимо указать:
1) идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) и код причины постановки на учет (КПП), который присвоен организации тем налоговым органом, в который представляется Декларация;
2) налоговый (отчетный) период, за который представлена Декларация;
3) код налогового органа, в который представляется Декларация, место представления Декларации;
4) полное наименование организации (обособленного подразделения), соответствующее наименованию, указанному в ее (его) учредительных документах;
5) код основного вида экономической деятельности налогоплательщика согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОКВЭД);
6) количество страниц, на которых составлена Декларация.
В Разделе 1 Декларации указываются сведения о суммах налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет по данным налогоплательщика.
В подразделе 1.1 Раздела 1 указываются суммы авансовых платежей и налога, подлежащих уплате в бюджеты всех уровней по итогам отчетных (налогового) периодов. По строке 040 указывается сумма налога на прибыль к доплате в федеральный бюджет, определяемая путем вычитания из строки 190 показателей строк 220 и 250 Листа 02. Данный показатель указывается, если показатель строки 190 превышает сумму строк 220 и 250 Листа 02 (строка 190 - строка 220 - строка 250, если строка 190 больше суммы строк 220 и 250) . По строке 070 указывается сумма налога на прибыль к доплате в бюджет субъекта Российской Федерации, определяемая путем вычитания из строки 200 показателей строк 230 и 260 Листа 02. Данный показатель указывается, если показатель строки 200 превышает сумму строк 230 и 260 Листа 02 (строка 200 - строка 230 - строка 260, если строка 200 больше суммы строк 230 и 260).
В Листе 02 по строке 010 отражаются доходы от реализации, сформированные налогоплательщиком по данным налогового учета и указанные по строке 040 Приложения № 1 к Листу 02. По строке 030 отражаются расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, сформированные в соответствии со статьями 252 - 264, 279 НК и указанные по строке 130 Приложения № 2 к Листу 02. По строке 040 отражаются суммы внереализационных расходов, указанных по строке 200 Приложения №2 к Листу 02, а также убытки, приравниваемые к внереализационным расходам, и указанные по строке 300 Приложения №2 к Листу 02 (статья 265 НК).
По строке 060 отражается общая сумма прибыли (убытка) от реализации услуг и внереализационных операций.
По строкам 140-170 указываются налоговые ставки в соответствии со статьями 284 и 288.1 Налогового кодекса.
По строке 180 указывается сумма исчисленного налога на прибыль, и по строкам 190 и 200 прописаны суммы, подлежащие уплате в федеральный и региональный бюджеты соответственно.
По строке 270 сумма налога на прибыль к доплате в федеральный бюджет определяется в виде разницы строки 190 и суммы строк 220 и 250, если показатель строки 190 превышает сумму строк 220 и 250.
В Приложении №1 к Листу 02 отражаются доходы организации от реализации услуг. По строке 010 отражается общая сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии со статьями 249, 250 НК.
В Приложении №2 к Листу 02 указываются суммы расходов от реализации и внереализационных расходов. По строке 010 отражается сумма прямых расходов от реализации услуг ООО ТГ «ЗТК». Т.к. ООО ТГ «ЗТК» исчисляет расходы методом начисления, то по строке 040 отражаются расходы, относящиеся к косвенным расходам, в соответствии со статьей 318 Налогового кодекса. По строке 200 отражаются внереализационные расходы организации. И по строке 400 указываются суммы начисленной амортизации за отчетный (налоговый) период (см. Приложение 18).
ГЛАВА 3. ВОПРОСЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ: МЕРЫ, ПРОБЛЕМЫ, ПЕРСПЕКТИВЫ
3.1 Проблемы налогообложения в условиях кризиса
В конце 2008 года был внесен ряд существенных изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации в связи с ухудшающейся финансово-экономической ситуацией в стране. В результате реформирования налогового законодательства в 2009 году налоговое бремя практически по всем бюджетообразующим налогам было снижено.
В совокупности со снижением налоговых баз, связанным с падением объемов производства и цен, указанная мера привела к резкому снижению налоговых доходов, как в целом, так и по отдельным налогам. За 6 месяцев 2009 года снижение налоговых поступлений по налогам, администрируемым Федеральной налоговой службой, по сравнению с соответствующим периодом составило в целом 17,9%, в федеральный бюджет - 29,5%, при этом налоговые поступления продолжают снижаться.
Необходимо отметить, что большинство изменений носят положительный характер, но есть и такие, которые не представляются возможными оценить вполне однозначно.
Широкоразрекламированнную антикризисную меру - снижение ставки налога на прибыль организаций с 24 до 20 процентов за счет уменьшения ставки налога, подлежащей уплате в федеральный бюджет, с 6,5 до 2 процентов - можно назвать условно-положительным изменением. Многие эксперты, да и организации, сами достаточно скептично оценивают значимость этой меры в условиях резкого падения их прибыли.
Налог на прибыль стал лидером снижения налоговых поступлений. В федеральный бюджет за шесть месяцев поступило всего 32,2% налогов по сравнению с уровнем 2008 года, а в консолидированные бюджеты регионов - 52%. Такая ситуация связана со снижением ставки налога, зачисляемой в федеральный бюджет. При этом ставка налога, зачисляемого в консолидированные бюджеты субъектов Федерации, не снизилась, а увеличилась на 0,5 процентных пункта, а поступления сократились в результате падения прибыли и увеличения числа убыточных организаций.
По данным Росстата, убытки российских организаций выросли по результатам 2008 года в 4,7 раза, прибыль сократилась на 10,2%. То есть на деле оценить введенную норму могут только те налогоплательщики, которые имеют прибыль. И заявленный эффект от дополнительных средств, которые в результате получат организации, вряд ли будет достигнут. Очевидно, что требуется разработка других законодательных антикризисных мер налогового характера.
Конечно, снижение налога на прибыль необходимо. Но основная проблема не в том, чтобы его уменьшить. Для того, чтобы налог на прибыль стал действительно инструментом регулирования, необходимо решить проблему инвестиционной льготы.
Если просто снижать налог на прибыль, это какую-то пользу принесет, но главная задача заключается в стимулировании производства. Необходимо толкать производство вперед, что особенно важно в условиях, когда в стране становится сложно получить кредит. Мобилизовать прибыль для развития производства - вопрос, который представляется важнейшим. И его решение - возвращение инвестиционной льготы в том виде, в котором она когда-то была.
Для поддержания инвестиционной активности в экономике необходимо:
1) законодательно установить возможность признания расходов инвестора на строительство или финансирование объемов транспортной, социальной и коммунальной инфраструктуры при исчислении налога на прибыль;