правильности оформления первичных документов;
правильности формирования себестоимости;
правильности расчета сумм, подлежащих уплате поставщикам;
правильности отражения задолженности перед поставщиками и подрядчиками;
правильности составления отчетности;
полноты и своевременности отражения операций по приобретению и реализации товаров.
Источниками получения аудиторских доказательств будут первичные документы (счета-фактуры, выданные и полученные, спецификации, товарно-транспортные накладные, путевые листы, журнал учета полученных и выданных счетов-фактур, Книга покупок, Книга продаж, товарные учеты материально-ответственных лиц); регистры бухгалтерского учета (90 «Продажи», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Главная книга); результаты анализа финансово-экономической деятельности организации; устные высказывания сотрудников и третьих лиц; результаты и инвентаризация товаров проверяемой организации (инвентаризационные описи); бухгалтерская отчетность (формы № 1 и № 2).
В таблице 2.1 представлены Унифицированные формы первичной учетной документации.
Таблица 2.1 - Унифицированные формы первичной учетной документации
Хозяйственная операцияДокументНаименованиеКодПоступление товаров1.1 Акт о приемки товаровТОРГ-11.2 Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемки товарно-материальных ценностейТОРГ-21.3 Акт о приемки товара, поступившего без счета поставщикаТОРГ-41.4 Накладная на внутреннее перемещение товаров и тарыТОРГ-131.5 Сопроводительные документы поставщика:СпецификацияТОРГ-10СертификатПаспорт качества и др.Выбытие товаров2.1 Заказ - отборочный листТОРГ-82.2 ЗаказТОРГ-262.3 СпецификацияТОРГ-102.4 Товарная накладнаяТОРГ-122.5 Журнал учета выполнения заказов покупателейТОРГ-272.6 Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностейТОРГ-152.7 Акт о списании товаровТОРГ-16Расчетные документы3.1 Платежное требование04010613.2 Счет-3.3 Товарно-транспортная накладнаяТ-13.4 Железнодорожная накладнаяГУ-273.2 Счет-фактура
Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры учета, отчетность.
Первичные документы включают:
приказ об учетной политике организации;
договоры-купли продажи.
Регистры синтетического и аналитического учета включают:
главную книгу;
журнал-ордер №11;
ведомость отгрузки и реализации готовой продукции.
Отчетность включает:
Форму №1 (бухгалтерский баланс);
Форма №2 (отчет о финансовых результатах).
На этапе планирования аудитор разрабатывает как общую стратегию аудита, так и детальный подход к ожидаемому характеру, временным рамкам и объему работ по каждой из областей аудита.
Для успешного планирования аудита в области операций по приобретению и продаже товаров в розничной торговле:
четко понимать цель, для которой будет использоваться информация, содержащаяся в рабочих документах аудитора в рамках общих результатов;
обладать знаниями о бизнесе аудируемого лица;
дать оценку аудиторского риска и разработать процедуры необходимые для его снижения до минимально низкого уровня;
определить ключевые по значимости области проверки;
рассчитать уровень существенности и определить его взаимосвязь с аудиторским риском;
составить детальную программу по проверке операций по приобретению и реализации товаров, которая будет служить инструкцией для аудитора, а также средством внутреннего контроля за надлежащим выполнением работы.
Знакомство с системой бухгалтерского учета ООО «Варна» включило в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта:
учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета;
организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции;
порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров;
порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета;
роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности;
критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок;
средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.
В ходе планирования аудиторской проверки было проверено соответствие организации системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта действующим нормативным документам, случаи нарушений выявлены не были.
Система бухгалтерского учета экономического субъекта считается эффективной, т.к. в ходе фиксации хозяйственных операций выполняются следующие требования:
Операции в учете правильно отражают временной период их осуществления.
Операции в учете зафиксированы в правильных суммах.
Операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета.
Зафиксированы детали операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности.
Ограничена возможность появления злоупотреблений.
В начале планирования аудиторской проверки получено общее представление о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и системе его бухгалтерского учета. По итогам первоначального знакомства принимается решение о том, что полагаться на систему внутреннего контроля экономического субъекта, подлежащего проверке, не стоит. Далее аудит планируется таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Надежность системы внутреннего контроля оценивается как «низкая» и более удобно и экономически оправдано не полагаться на эту систему.
В плане аудита товарных операций следует выделить задачи аудита поступления, выбытия, наличия товаров, прочих и расчетных операций, а также работы, связанные с изучением и оценкой системы внутреннего контроля (СВК) операций с товарами.
В таблице 2.2 приведен общий план аудита ООО «Варна», в котором указываются планируемые работы: оценка системы внутреннего контроля операций с товарами, аудит поступления и наличия товаров, аудит выбытия товаров, аудит прочих товарных операций.
Таблица 2.2 - Общий план аудита ООО «Варна»
Планируемые работыПериод выполненияИсполнительОценка системы внутреннего контроля операций с товарами01.02.16 - 05.02.16Иванова И.И.Аудит поступления и наличия товаров06.02.16 - 09.02.16Иванова И.И.Аудит выбытия товаров09.02.16 - 11.02.16Иванова И.И.Аудит прочих товарных операций11.02.16 - 13.02.16Иванова И.И.
Перед тем как составить план и программу аудиторской проверки нужно рассчитать уровень существенности и риска.
Для нахождения уровня существенности в стандарте приведена таблица базовых показателей и их доли (%), используемой в расчете, в таблице 2.3.
Таблица 2.3 - Расчет уровня существенности для ООО «Варна»
Наименование базового показателяЗнач. базового показателя, тыс. р.Доля, %Значение для нахождения уровня существенности, тыс.р.Выручка от реализации18 4283552,84Себестоимость15 3222306,44Товарные запасы1 41510141,50Валюта баланса6 6752133,50
Средняя арифметическая показателя уровня существенности составляет:
(552,84 + 306,44 + 141,5 + 133,5) / 4 = 283,57 тыс.р.
наименьшее значение от среднего отличается на:
(283,57 - 133,5) / 283,57 * 100 = 52,92 %
наибольшее значение от среднего отличается на:
(283,57 - 552,84) / 283,57 * 100 = 94,95 %
Новое среднее арифметическое составит:
(306,44 + 141,5) / 2 = 223,97 тыс.р.
Полученную величину можем округлить до 225 тыс.р.
Следовательно, в качестве значения уровня существенности принимается 225 тыс. р.
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль», разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к пониманию деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля и оценку рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.
До проверки конкретных участков учета аудитор должен оценить состояние среды контроля, эффективность построения учетной системы, а также надежность системы внутреннего контроля организации. Это необходимо для определения вероятности возникновения искажений в учете клиента и построения дальнейшей работы аудитора.
Среда контроля - это обстоятельства и факторы, непосредственно не связанные с учетом, но оказывающие значительное влияние на его эффективность.
Аудитор изучает среду контроля уже с момента первого знакомства с предприятием (его руководителем, бухгалтером). Основными моментами, которые от должен выяснить, являются:
влияние организационной структуры, вида и масштабов деятельности предприятия на особенности бухгалтерского учета;
структура управленческой системы, разделение полномочий и ответственности;
особенности взаимоотношений собственников с непосредственными управляющими делами, между директором и главным бухгалтером, степень взаимного доверия;
отношение администрации, директоров и владельцев организации к вопросам бухгалтерского учета;
отношение учетного персонала к своим обязанностям.
Необходимую информацию по перечисленным вопросам получают в результате наблюдения, личных бесед, ознакомления с учредительными документами.
Субъективно оценив среду, в которой функционирует учетная система, аудитор изучает саму систему учета. А именно: соответствие организации бухгалтерского учета на конкретном предприятии его отраслевой принадлежности, масштабам деятельности; действующим нормативным актам, регламентирующим бухгалтерский учет в. Особое внимание нужно обратить на уровень профессионализма бухгалтеров, определить их компетентность и, по возможности, честность. В большей степени именно эти качества определяют эффективность роботы всей учетной системы.
Система внутреннего контроля - это специальные процедуры, введенные руководством для недопущения либо оперативного выявления и устранения как случайных, так и умышленных искажений в учете и отчетности; обеспечения сохранности имущества организации.
Система внутреннего контроля строится на:
разделении обязанностей. Для предотвращения злоупотреблений и хищений необходимо разделение обязанностей по хранению материальных ценностей, совершению сделок и учету. Кроме того, в случае, когда каждый отдел будет вести учет своей деятельности полностью, то возрастает опасность предоставления им ложных данных с целью улучшения показателей.
наличии эффективных процедур санкционирования операций. Для осуществления операций необходимо наличие решения ответственных лиц, выполнения всех формальностей.
своевременном надлежащем документировании операций. При большом интервале времени между совершением операции и фактом ее учета возрастает вероятность ошибки.
фактическом контроле за имуществом и документацией. То есть использование технический средств и процедур, предотвращающих утерю, изъятие или неправомерное изменение учетной документации.
осуществлении независимых проверок. Это одна из функций внутреннего аудита.
Аудиторский риск - риск, который берет на себя аудитор, давая заключение о полной достоверности данных внешней отчетности, в то время как возможны ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора.
Теперь, используя формулу факторной модели аудиторского риска, определим чему равен приемлемый аудиторский риск (ПАР) по формуле 2.1:
ВР · РК · РН = ПАР, (2.1)
где, внутрихозяйственный риск (ВР);
риск контроля (РК);
риск не обнаружения (РН).
Оценка риска средств контроля произведена в таблице 2.4.
Таблица 2.4 - Оценка риска средств контроля
ВопросОтветОценка риска123Существует ли в структуре предприятия подразделение, занимающееся внутренним аудитом?Нет1Проверки системы внутреннего контроля осуществляютсяОдин раз в год0,6Имеются ли документы о результатах проведения контроля?Да0,2Ревизионная комиссия функционирующая в организацииОдна проверка в год0,6Персонал, занятый в системе контроляИмеет высшее экономическое образование0,2Предыдущая аудиторская проверкаПроводилась нашей фирмой, или представлен отчет предыдущего аудитора0,2Акционеры - собственники организацииОсуществляют стратегический и текущий контроль за деятельностью организации0,2Система охраны и контроля за отпуском и вывозом продукцииОтсутствует1Контроль над проектами в организации осуществляетсяОтдельными лицами руководящего состава0,6Целесообразность инвестиций организацииФинансовые инвестиции контролируются, но детальная проработка их эффективности отсутствует0,6Оценка целесообразности привлечения кредитов в организацииОсновывается на опыте работы в отрасли0,6Существует лив организации подразделение, анализирующее и обобщающее финансово-бухгалтерскую информацию?Аналитические работы выполняет плановый отдел0,6Система оценки финансового состояния предприятия в организацииСуществует на уровне методических положений0,6Контроль системы учета деятельности производственных подразделений в организацииОтсутствует0,8Границы рискаНижняя (не менее 0,2)Верхняя (не более 1,0)Риск средств контроля0,56
Расчет внутрихозяйственного риска представлен в Приложении Б. Уровень внутрихозяйственного риска составляет 0,57 или 57 %.
Уровень риска средств контроля составил 0,56 или 56 %.
Уровень риска необнаружения составил 0,22 или 22 %.
Аудиторский риск составит: 0,57 · 0,56 · 0,22 = 0,07 или 7,0 %.
Расчет уровня риска необнаружения ошибок представлен в таблице 2.5.
Таблица 2.5 - Расчет риска необнаружения ошибок
ВопросОтветОценка рискаДанный клиент является для васНовым0,5Для проведения аудиторской проверки рабочая группа сформированаВ прежнем составе0,1Техническое оснащение аудиторской группыПолностью соответствует объему и характеру работ0,1Методологическое обеспечение проведения аудитаПолное обеспечение в полном объеме0,1Информационное обеспечение проведения аудитаПрисутствует в виде отдельных указаний0,3Опыт проведения проверок в организациях такого же профиляИмеется у руководителя группы0,3Планирование предстоящей проверки было выполненоПо ключевым участкам работы0,3Ожидаемая картина представления клиентом существенной информацииРабота полностью одобряется и контролируется администрацией0,1О психологической совместимости членов аудиторской группы можно сказать , чтоГруппа не раз работала в таком составе, конфликты исключены0,1Условия работы аудиторской группы у клиентаИмеют незначительные недостатки0,3Границы рискаНижняя (не менее 0,1)Верхняя (не более 0,5)Уровень риска0,22